RÉGIMEN LEGAL DE BOGOTÁ D.C.

Referencia; Acción de nulidad parcial contra el parágrafo del artículo 6°, parágrafo 1° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8° del Decreto Reglamentario 309 de 2003.

La ciudadanos JAIME ABELLA ZARATE Y SERGIO DELGADO DÍAZ GRANADOS en ejercicio de la acción de nulidad consagrada en el Artículo 84 del Código Contencioso Administrativo solicita la nulidad de la palabra "únicamente" contenida en el parágrafo del artículo 6°, parágrafo 1° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8 del Decreto Reglamentario 309 de 2003.

Se demanda el vocablo "únicamente" contenida en el parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7 y en el parágrafo del artículo 8° del Decreto Reglamentario 309 del 11 de febrero de 2003, que expresan:

" ART. 6°. Requisitos para la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios.

PAR..Los contribuyentes, responsables o agentes retenedores obligados a cumplir con la presentación de las declaraciones mediante equivalente al resultado de aplicar el porcentaje que corresponda, según la etapa del proceso, al mayor valor propuesto o determinado."

" ART. 7°.Terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios con requerimiento especial.

PAR. 1°.Para los efectos de este artículo, el contribuyente, responsable o agente retenedor deberá presentar una declaración de corrección, en la cual únicamente se aumente el valor a pagar o disminuya el saldo a favor, en el valor equivalente al resultado de aplicar el cincuenta por ciento (50%) del mayor impuesto propuesto..."

" ART. 8°.Terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios con liquidación de revisión.

PAR..Para los efectos de este artículo, el contribuyente, responsable o agente, retenedor deberá presentar una declaración de corrección en la cual únicamente se aumente el valor a pagar o disminuya el saldo a favor, en el valor equivalente al resultado de aplicar el setenta y cinco por ciento (75%) del mayor valor determinado."

Aducen los demandantes que la palabra "únicamente" del parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7 y del parágrafo del artículo 8° del Decreto Reglamentario 309 del 11 de febrero de 2003, vulnera el artículo 99 de la Ley 788 de 2002, así como los artículos 588,596,602 y 606 del Estatuto Tributario.

De igual forma, consideran que la expresión transgredió el numeral 11 del artículo 189 de la Constitución Política.

Los accionantes argumentan contra el vocablo "únicamente" contenido en los parágrafos de los artículos 6, 7 y 8 del Decreto 309 del 2003, que no solamente vulnera la disposición que dice reglamentar, sino normas' concordantes del Estatuto Tributario, como quiera que según el artículo 99 de la Ley 788 de 2002, los contribuyentes del impuesto sobre la renta, los responsables de IVA y los agentes retenedores a quienes se les haya notificado requerimiento especial o liquidación oficial de revisión antes de la vigencia de esta ley, pueden transar con la DIAN hasta el 50% o el 75% del mayor valor de impuesto, así como el valor total de las sanciones, de los intereses de mora y de la actualización discutidos, como consecuencia del requerimiento especial o de la liquidación oficial De revisión, siempre y cuando corrijan su declaración privada y paguen el 50% o el 75% del mayor impuesto propuesto o determinado fiscalmente.

Por tanto, consideran que la corrección de la declaración privada a que se refiere el artículo 99 de la ley 780 de 2002 debe hacerse conforme a lo dispuesto en el artículo 588 del Estatuto Tributario, que regula las correcciones de las declaraciones tributarias cuyo objeto es aumentar el valor a pagar o disminuir el saldo a favor.

Luego, la corrección de la declaración privada a que se refiere el artículo 99 de la Ley 788 de 2002 debe ajustarse en cuanto a su contenido general, al contenido de toda declaración tributaria regulado en los artículos 595, 602, y 606 del Estatuto Tributario, por consiguiente no solo debe contener el mayor valor a pagar o el menor saldo a favor, sino también los factores necesarios para determinar las bases gravables de las que se desprende el mayor valor a pagar o el menor saldo a favor.

No obstante, expresan los demandantes que las normas reglamentarias cuya nulidad parcial solicitan, disponen que en la corrección de la declaración privada a que se refiere el artículo 99 de la ley 788 de 2002, "únicamente" debe aumentarse el valor a pagar o disminuir el saldo a favor en el valor equivalente al resultado de aplicar el porcentaje que corresponda, según la etapa del proceso, al mayor valor del impuesto propuesto o determinado, lo cual limita el alcance de la norma legal reglamentada, al restringir el contenido de la corrección de la declaración tributaria, solamente a la liquidación de un mayor valor a pagar o menor saldo a favor, con exclusión de los factores necesarios para determinar las bases gravables.

Expresan que si la voluntad del legislador hubiera sido que la corrección solamente contuviera la liquidación de un porcentaje del mayor valor a pagar o del menor saldo a favor, así lo habría dispuesto expresamente, pues una corrección que liquida un mayor valor a pagar o un menor saldo a favor, sin modificación de las bases gravables ni de los factores necesarios para determinarlas, no sería una corrección, sino un recibo de pago.

Por tanto, si el artículo 99 de la Ley 788 de 2002 exige que se corrija la declaración privada y se pague el 50% o el 75% del mayor valor a pagar o el menor saldo a favor propuesto o determinado, de una parte requiere la enmendadura de los errores cometidos en la liquidación privada y de oirá, el pago de un porcentaje del mayor valor a pagar o del menor saldo a favor resultante de la corrección.

Finalmente destacan los demandantes que las normas cuya nulidad parcial solicitan, por limitar el contenido de la ley viola el numeral 11 del artículo 189 de la Constitución Política.

Los actores solicitaron que la Sección decretara la suspensión provisional de la palabra "únicamente" contenida en el parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7 y parágrafo del artículo 8° del Decreto reglamentario 309 de 2003, por la evidente contradicción entre la Ley y el reglamento, de acuerdo con paralelo efectuado para el caso, ya que la ley no distingue ni limita en modo alguno el contenido de la corrección privada, mientras que el reglamento restringe el contenido de la corrección únicamente al aumento del valor a pagar o la disminución del saldo a favor propuesto en requerimiento especial o liquidación de revisión.

La Sala mediante auto de fecha 4 de abril de 2003, previa comparación de las disposiciones aducidas por los demandantes, encontró una manifiesta infracción como lo exige el artículo 152 del Código Contencioso Administrativo, pues al observar el literal a) del artículo 99 de la ley 788 de 2002, se advierte que para que opere el beneficio de la terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo tributario se requiere corregir la declaración puyada conforme al mayor impuesto discutido y el pago del porcentaje respectivo y en el texto de las disposiciones acusadas, se agregó la expresión "únicamente" que es eminentemente restrictiva, pues la ley no fijó limites al contenido de la corrección y el decreto si lo hizo.

La providencia mencionada fue recurrida por la parte demandada, y confirmada mediante auto de fecha 6 de agosto de 2003, puesto que el vocablo "únicamente" constituye una adición a la norma reglamentada cuyo contenido conceptual y material implica una restricción que no figura en la ley.

La apoderada de la Nación se opone a la nulidad de la palabra "únicamente" contenida en los parágrafos de los artículos del Decreto reglamentario demandado, con los argumentos que se resumen a continuación:

- Expresa que el contenido del artículo 99 de la ley 788 de 2002, si bien señala que los contribuyentes deben corregir su declaración privada; en los literales a, b, c y d de la misma, determina los actos respecto de los cuales se debe adelantar la terminación por mutuo acuerdo, esto es, requerimiento especial, pliego de cargos o liquidación de revisión, notificados antes de la entrada en vigencia de la ley, por lo que no aplica la corrección establecida en el artículo 588 del Estatuto Tributario.

- Afirma que el aumento del valor a pagar o disminución del saldo a favor, no corresponde a los ajustes respecto de los factores necesarios para determinar las bases gravables del impuesto sobre la renta y complementarios, como lo reflejaría una corrección en virtud del artículo 588 del Estatuto Tributario, sino al resultado de una operación porcentual ordenada por la Ley 788 de 2002, para la procedencia de la figura de la terminación por mutuo acuerdo.

- Señala que aceptar la corrección de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 588 del Estatuto Tributario, va en contra de la voluntad del legislador que ante la existencia de unos mayores tributos establecidos oficialmente, permite poner fin al proceso, sin que se afecten las bases gravables establecidas por la administración en el acto oficial.

- Considera que la expresión "únicamente" se refiere a que una vez aceptados los valores determinados oficialmente en el requerimiento, pliego de cargos o liquidación de revisión, la aplicación del porcentaje sobre el mayor impuesto discutido, se refleja en el valor a pagar o el saldo a favor.

- Por último, aduce que en materia de terminación por mutuo acuerdo, la corrección materializa la aceptación por parte del contribuyente de los términos del acuerdo, que incluye la aceptación de las bases gravables determinadas oficialmente y el aumento en el valor a pagar o disminución del saldo a favor, en el valor equivalente al porcentaje correspondiente.

La parte demandante en la etapa de alegatos de conclusión, se refiere al salvamento de voto de la Dra. Ligia López y manifiesta que no encuentra sentido a que el contribuyente no pueda aprovechar la corrección para transigir, para corregir su dirección, actividad económica o tantos oíros factores que son necesarios para la correcta liquidación del impuesto.

Concluye que la alocución "únicamente" restringe abiertamente los derechos que consagran los artículos 588, 709 y 713 del Estatuto Tributario, y el penúltimo inciso del artículo 99 de la ley 788 de 2002, porque la cita que de ellos hace la ley, es precisamente indicar que su regulación o sus términos se extienden temporalmente para ser aplicados coordinadamente con la corrección para transigir.

Por su parte, la parte demandada discrimina las condiciones del artículo 99 de la ley 788 de 2002, para que opere la terminación por mutuo acuerdo, concluyendo que la corrección debe estar dirigida únicamente al aumento del valor a pagar o a la disminución del saldo a favor, porque los otros renglones propuestos por la administración deben entenderse aceptados por el contribuyente.

La Procuraduría Sexta delegada ante el Consejo de Estado, en su concepto considera que se debe acceder a las súplicas de la demanda, pues la corrección de que tratan los artículos 588 en consonancia con los artículos 709 y 713 del Estatuto Tributario, comprende la modificación de los factores contenidos en la declaración tributaria, necesarios para la determinación de las bases gravables, de los cuales se deriva el mayor valor a pagar o el menor saldo a favor, sin que deba limitarse solamente a fijar estos últimos datos, pues el ejercicio correcto del mencionado derecho implica ajustarse al contenido de la declaración inicial, para que la corrección pueda entenderse practicada en relación con la declaración inicial o con la última corrección presentada.

Afirma que el ejecutivo al establecer a cargo de los contribuyentes, responsables de IVA o agentes retenedores, a quienes les hubiere notificado requerimiento especial antes de la vigencia de la ley 788 de 2002, la obligación de presentar corrección únicamente en el sentido de aumentar el saldo a pagar o disminuir el saldo a favor en el valor equivalente al resultado de aplicar el porcentaje de 50% o del 75% del mayor impuesto propuesto o determinado, para poder transar con la Administración Tributaria, restringió la facultad de corrección prevista en el artículo 99 de la ley mencionada, en exceso de la facultad reglamentaria.

Corresponde a la Sala decidir la acción pública de nulidad, instaurada por los ciudadanos JAIME ABELLA ZARATE y SERGIO DELGADO DÍAZ GRABADOS contra la palabra "únicamente" contenida en el parágrafo del articulo 6, parágrafo 1 ° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8° del Decreto 309 de 2003.

Sostienen los libelistas, que el término "únicamente" contenido en las disposiciones reglamentarias mencionadas, desconoce la facultad de corrección del artículo 588 del Estatuto Tributario, junto con el contenido de las declaraciones tributarias establecido en los artículos 596,602 y 606 ibídem, convirtiendo la modificación de la declaración tributaria en un simple recibo de pago.

Para dilucidar el asunto en estudio, debe la Sala analizar el alcance legislativo de la terminación por mutuo acuerdo, conforme con lo dispuesto en el artículo 99 de la ley 788 de 2003, que dice:

ART. 99..Terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios. Los contribuyentes y responsables de los impuestos sobre la renta, ventas, timbre y retención en la fuente, a quienes se les haya notificado antes de la vigencia de esta ley, requerimiento especial, pliego de cargos, liquidación de revisión o resolución que impone sanción, podrán transar antes del 31 de julio del año 2003 con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales:

a) Hasta un cincuenta por ciento (50%) del mayor impuesto discutido como consecuencia de un requerimiento especial, y el valor total de las sanciones, intereses y actualización según el caso, en el evento de no haberse notificado liquidación oficial; siempre y cuando el contribuyente o responsable corrija su declaración privada, y pague el cincuenta por ciento (50%) del mayor impuesto propuesto;

b) Hasta un veinticinco por ciento (25%) del mayor impuesto y el valor total de las sanciones, intereses y actualización según el caso, determinadas mediante liquidación oficial, siempre y cuando no hayan interpuesto demanda ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa, y el contribuyente o responsable corrija su declaración privada pagando el setenta y cinco por ciento (75%) del mayor impuesto determinado oficialmente;

c) Hasta un cincuenta por ciento (50%) del valor de la sanción sin actualización, propuesta como consecuencia de un pliego de cargos, en el evento de no haberse notificado resolución sancionatoria, siempre y cuando se pague el cincuenta por ciento (50%) de la sanción propuesta;

d) Hasta un veinticinco por ciento (25%) del valor de la sanción sin actualización, en el evento de haberse notificado resolución sancionatoria, siempre y cuando se pague el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la sanción impuesta.

Para tales efectos dichos contribuyentes deberán adjuntar la prueba del pago o acuerdo de pago de la liquidación privada del impuesto de renta por el año gravable de 2001, del pago o acuerdo de pago de la liquidación privada del impuesto o retención según el caso correspondiente al período materia de la discusión, y la del pago o acuerdo de pago de los valores transados según el caso.

La terminación por mutuo acuerdo que pone fin a la actuación administrativa tributaria prestará mérito ejecutivo de conformidad con lo señalado en los artículos 828 y 829 del estatuto tributario, y con su cumplimiento se entenderá extinguida la obligación por la totalidad de las sumas en discusión.

Los términos de corrección previstos en los artículos 588, 709 y 713 del estatuto tributario, se extenderán temporalmente con el fin de permitir la adecuada aplicación de esta disposición, y la del parágrafo transitorio del artículo 424 del estatuto tributario.

Las disposiciones contenidas en el presente artículo podrán ser aplicadas por los entes territoriales en relación con las obligaciones de su competencia. Lo anterior también será aplicable respecto del impuesto al consumo." (Negrillas fuera de texto)

La Sala encuentra que en la norma transcrita, el legislador establece los parámetros que debe cumplir el contribuyente para que opere la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios, de acuerdo con la etapa en la que se encuentre, ya sea proposición, determinación o discusión del tributo.

Es así como en la disposición legal se expresa que si el contribuyente, responsable o agente retenedor, pretendía la terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo tributario y éste se encuentra en la etapa de proposición de un mayor valor de impuesto a cargo a través de requerimiento especial, debía corregir la declaración tributaria y pagar el cincuenta por ciento (50%) del mayor impuesto propuesto.

Ahora bien, si la intención del contribuyente, responsable o agente retenedor era transar una vez se ha proferido liquidación oficial de revisión, de igual manera debe corregir la declaración tributaria y pagar el setenta y cinco por ciento (75%) del mayor impuesto determinado oficialmente.

La Sala observa que en los eventos mencionados, la terminación por mutuo acuerdo contempla la corrección de la declaración privada provocada por la notificación del requerimiento especial o de la liquidación de revisión, antes de la vigencia de la ley 788 de 2002, es decir, 27 de diciembre del mismo año, (Diario oficial 45046 del 27 de diciembre de 2003) con miras a que a través de la modificación que realice el contribuyente o responsable y que sea aceptada por el ente fiscal, se finiquite el proceso administrativo tributario, con la suscripción de la transacción respectiva.

Como se trata de una declaración de corrección provocada por un acto administrativo que propone un mayor valor de impuesto (requerimiento especial) o que lo determina oficialmente (liquidación de revisión), para la Sala es importante tener en cuanta lo normado en los artículos 709 y 713 del Estatuto Tributario.

En efecto, el artículo 709 ibídem, contempla la corrección provocada por el requerimiento especial, en donde el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante acepta total o parcialmente los hechos planteados en dicho requerimiento, corrige la liquidación privada e incluye los mayores valores aceptados junto con la sanción por inexactitud reducida a una cuarta parte.

En la corrección provocada por la liquidación de revisión, el artículo 713 del Ordenamiento fiscal expresa que el contribuyente, responsable o agente retenedor, dentro del término para interponer el recurso de reconsideración, debe aceptar total o parcialmente los hechos planteados en la liquidación, corrige la liquidación privada e incluye los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud reducida.

Hechas las anteriores precisiones, la Sala advierte que la corrección de la declaración privada contenida en los literales a y b del artículo 99 de la ley 788 de 2002, corresponde a las provocadas por requerimiento especial o por liquidación de revisión, en donde el contribuyente debe modificar su liquidación privada de acuerdo con los aspectos glosados por la Administración Tributaria, sólo que por efecto de la figura jurídica de la terminación por mutuo acuerdo, si se está en la etapa del requerimiento especial, aumenta el impuesto en un cincuenta por ciento (50%) del mayor valor propuesto oficialmente y acredita su pago, sin que tenga que cancelar suma alguna por concepto de sanciones, intereses y actualización.

En cambio, si está en la etapa de la liquidación de revisión, de igual manera corrige la declaración tributaria de acuerdo con los ítems determinados oficialmente, aumenta el impuesto en un setenta y cinco por ciento (75%) del mayor impuesto determinado por la Administración, acredita su pago, y por efecto de la transacción, no cancela sanciones, intereses y actualización.

Entonces, la corrección de la declaración bajo los parámetros expuestos, con posterioridad al requerimiento especial o la liquidación de revisión, indudablemente incide en un aumento del valor a pagar o disminución del saldo a favor, que depende del porcentaje (50% o 75%) de mayor impuesto propuesto o determinado que aplique el contribuyente en la modificación de la declaración tributaria

Por tanto, no se trata de una corrección voluntaria que permita variar sin restricción alguna las bases gravables liquidadas por el contribuyente o responsable en su declaración tributaria, sino de una corrección impulsada por la notificación del acto preparatorio (requerimiento especial) o definitivo (liquidación de revisión) antes de la vigencia de la ley 788 de 2002, que tienen la prerrogativa de ser objeto de transacción, a través de la modificación de la declaración privada conforme al acto oficial, liquidando el porcentaje de mayor impuesto que corresponda, y desde luego, demostrar su pago.

Corrobora lo expuesto y contradice la apreciación de los accionantes, el hecho de que el mismo artículo 588 del Estatuto Tributario que contempla la corrección voluntaria de la declaración tributaria en bancos, indica como cortapisa para su procedencia, la notificación de requerimiento especial o pliego de cargos en relación con la declaración tributaria que se corrige, de tal manera, que para la Sala la corrección que indica el artículo 99 de la ley 788 de 2002, para la terminación por mutuo acuerdo, es la provocada por requerimiento especial o liquidación de revisión, que impide que el contribuyente corrija cualquier base gravable declarada, toda vez que debe en la modificación de la liquidación privada ceñirse a las glosas planteadas por los actos administrativos mencionados.

Aunado a lo anterior, no puede perderse de vista, que de acuerdo con el artículo 711 del Estatuto Tributario, debe existir correspondencia entre la declaración, el requerimiento y la liquidación de revisión.

De otra parte, la Sala observa que en el texto legal del artículo 99 de la ley 788 de 2002, se menciona que los términos previstos en los artículos 588, 709 y 713 del Estatuto Tributario, se extienden temporalmente con el fin de permitir la adecuada aplicación de la terminación por mutuo acuerdo, con el fin de que la corrección de la declaración tributaria ante las entidades bancarias, suscitada por los actos oficiales que se pretenden transar, requerimiento o liquidación de revisión, no se vea obstaculizada por el vencimiento de los términos consagrados en tales disposiciones legales, sin que de ello se colija la aplicación de la corrección voluntaria, como lo sostienen los demandantes.

Analizado el alcance de la corrección de la declaración privada en la terminación por mutuo acuerdo consagrada en la disposición legal en comento, procede la Sala a examinar la expresión demandada "únicamente", contenida en el parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8° del Decreto reglamentario 309 de 2003.

Expresan los parágrafos de los artículos de la norma reglamentaria demandada, que el contribuyente, responsable o agente retenedor deberá presentar una declaración de corrección en la cual únicamente se aumente el valor a pagar o disminuya el saldo a favor, en el valor equivalente al resultado de aplicar el porcentaje que corresponda sobre el mayor valor de impuesto propuesto o determinado.

Es decir, que para el reglamento, el contribuyente, responsable o agente retenedor, solamente debe tomar el valor a pagar o saldo a favor consignado en la declaración tributaria, efectuar la operación aritmética de multiplicarlo por él 50% o el 75 % y reflejarlo en dicha forma en la corrección de la declaración, sin modificar las demás bases gravables de la liquidación privada.

Para la Sala, el anterior mecanismo de corrección de la declaración tributaria con el fin de que opere la terminación por mutuo acuerdo consagrada en el artículo 99 de la Ley 788 de 2002, desconoce de plano las disposiciones legales que consagran la corrección provocada de la liquidación privada con motivo de requerimiento especial o liquidación de revisión, toda vez que la misma presupone la aceptación tácita del contribuyente de los valores propuestos o liquidados por la Administración, a través de su inclusión en la modificación que realiza de su denuncio tributario.

De tal forma, 'que a la luz de la disposición legal citada, el contribuyente, responsable o agente retenedor que quisiera acogerse a la terminación anticipada del proceso administrativo tributario, debía corregir su declaración tributaria, incluir los valores planteados por el ente fiscal y liquidar un porcentaje del mayor valor de impuesto propuesto o determinado, que finalmente se refleja en un aumento del valor a pagar o disminución del saldo a favor, a cambio de que finalice dicho proceso y se le exima del pago de sanciones, intereses y actualización.

Siendo ello así, la Sala observa que la palabra "únicamente" de que trata el parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8° de la disposición reglamentaria demandada, limita la corrección solamente al aumento del valor a pagar o disminución del saldo a favor en el porcentaje del mayor impuesto que corresponda, según la etapa del proceso, lo cual desborda la finalidad legislativa plasmada en el artículo 99 de la ley 788 de 2002, en consonancia con los artículos 709 y 713 del Estatuto Tributario, como quiera que el mayor valor a pagar o menor saldo a favor, debe ser el resultado de una parte, de la aceptación por parte del contribuyente o responsable de las glosas planteadas oficialmente, y de otra, de la aplicación del porcentaje sobre el mayor valor impuesto propuesto o determinado por la Administración.

Así las cosas, la Sala declarará la nulidad de la palabra "únicamente" contenida en los parágrafo del artículo 6, parágrafo 1° del artículo 7° y parágrafo del artículo 8° del Decreto 309 de 2003, en razón a que restringe la facultad de corrección provocada contemplada en los artículos 709 y 713 del Estatuto Tributario.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

1. ANULASE el vocablo "únicamente" contenido en el parágrafo del artículo 6°, parágrafo 1° del artículo 7 y parágrafo del artículo 8° del Decreto 309 de 2003.

2. RECONÓCESE, personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la Dra. NYDIA AMPARO PABÓN PÉREZ , conforme al poder que le fue debidamente otorgado y que obra al folio 110 de los antecedentes administrativos.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha.