Actor: CODENSA S.A. E.S.P., LUZ DE BOGOTÁ S.A. Y EMPRESA DE ENERGÍA DE BOGOTÁ S.A. E.S.P

Asuntos Varios

SENTENCIALa sociedad Luz de Bogotá, por medio de apoderado especial y en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho demanda ante este Tribunal la actuación administrativa mediante la cual la oficina principal de Instrumentos Públicos de Bogotá zona centro, le negó la solicitud de devolución por pago en exceso del impuesto de registro y de los derechos de registro cancelados con ocasión del registro de la Escritura Pública de constitución de la sociedad Codensa S.A. E.S.P.

Se expresan así las pretensiones.

"1. Como petición principal y de conformidad con lo establecido con el sub capítulo a del concepto de la violación, de la manera más atenta solicito que se decrete la nulidad de la actuación administrativa contenida en los actos señalados en el numeral 4 del capitulo 1, y se restablezca a mi representada en la plenitud de sus derechos, ordenado la devolución de los COL $8.428.618.750 pagados en exceso el 23 de octubre de 1997, más los intereses y ajustes correspondientes a que haya lugar desde la fecha del pago en exceso.

2. En caso de que la anterior petición no sea de recibo, en todo caso solicito que se decrete la nulidad de la actuación administrativa impugnada, y se restablezca a mis representadas en sus derechos ordenado la devolución de las sumas pagadas en exceso el 23 de octubre de 1997, y que como se demostró en el sub-capítulo b del concepto de la violación, asciende a la suma de COL$8.186.922.944, más los intereses y ajustes a que haya lugar.

3. Si ninguna de las anteriores peticiones es acogida, en todo caso se solicita la nulidad del artículo 3 de la Resolución 307 de 1999 de la Superintendencia de Notarias y Registro, y el auto de obedecimiento de 18 de marzo de 1999, por ser violatorio del derecho de defensa, y desconocer la competencia y procedimiento para la expedición de nuevas liquidaciones sobre el impuesto de registro". (fl. 28 y 29 c.p.).

Los narra el libelista en la demanda (fl. 9 a 13 c.p.) y pueden resumirse así:

La sociedad Codensa S.A. E.S.P. se constituyó mediante escritura pública No. 4610 (23-x-97) y el capital autorizado de ésta fue de $2.837.895.214.061 y el suscrito de $2.809.516.261.920.

Dentro de la cláusula octava del contrato de sociedad se acordó que parte del aporte del capital de uno de los accionistas, Empresa de Energía de Bogotá S.A. E.P.S, (EEB) se efectuaría en especie del establecimiento de comercio dedicado a la distribución / comercialización de energía integrado por los bienes muebles e inmuebles, licencias, derechos, pasivos, contratos, empleados y el equivalente en pesos colombiano a $25 millones de dólares calculados a la fecha anterior al aporte y un valor total de $1.447.326.559.171.

Con ocasión de la inscripción de la anotada escritura la oficina de registro zona centro liquidó un impuesto de registro por $28.095.162.550 (1% del capital suscrito) más derechos de registro por $181.888.170, pagados el 23 de octubre de 1997. Las copias del recibo de pago de impuesto predial en donde constan los avalúos y autoavalúos de los inmuebles aportados se protocolizaron (tomo I E.P. 4610/97 Notaria 36 Bog Fol 254 a 340, 342 a 353 y 357 a 600).

El 14 de noviembre de 1997 las sociedades Codensa, E.E.B. y Luz de Bogotá S.A., presentaron solicitud de devolución de impuestos de registro pagado en exceso porque la tarifa debió liquidarse al 0.7% y no al 1% (recibo de pago No. 97-95378 de 23 X-97) y se argumentó la improcedencia del cobro del impuesto de registro por la inscripción de la transferencia de inmuebles por consistir en una obligación accesoria dentro del contrato de sociedad.

En la resolución No. 00484 de mayo 14 de 1998 se dice que debió tomarse el valor del capital suscrito por el cero punto siete por ciento para liquidar el impuesto de registro por la constitución de la sociedad pero en el mismo acto se rechaza la solicitud de devolución porque la transferencia de la propiedad inmueble también causa el impuesto de registro a la tarifa del 1% y porque en el cuerpo de la escritura no obrada el avalúo y/o autoevalúo de la mayoría de los inmuebles transferidos, con desconocimiento del Tomo I de la escritura correspondiente.

Contra el acto anterior se presentaron los recursos de reposición y subsidiario de apelación y se insistió en la improcedencia del impuesto de registro por la transferencia de los inmuebles y como petición subsidiaria se solicitó la devolución de las sumas pagadas en exceso una vez determinado el impuesto y los derechos de registro por aquéllas, con base en los avalúos y autoavalúos correspondientes.

Mediante la resolución No. 0960 de agosto 21 de 1998 se desató desfavorablemente la reposición, no obstante la existencia de los avalúos y/o autoavalúos en el Tomo I de la escritura No. 4610, no hubo pronunciamiento acerca de las obligaciones accesorias ni sobre las pruebas aportadas para la determinación de los avalúos faltantes en cuerpo de la escritura y se concedió la apelación.

El 17 de septiembre de 1998 se presentó memorial para ser tenido en cuenta al decidir la apelación y está se fallo desfavorablemente el 1 de febrero de 1999 mediante la resolución No. 0307 notificada personalmente el 5 de febrero de 1999, se rechazaron in limine las pruebas solicitadas y se ordenó reliquidar el impuesto y los derechos de registro. En la parte motiva se reconoce expresamente la violación de los artículos 56 y 59 del C.C.A., por parte de la Oficina de Registro y se anota que el escrito de 17 de septiembre de 1998 no se tiene en cuenta por extemporáneo (art. 51 y 52 C.C.A.).

Sobre los argumentos de fondo la Superintendencia indica que la transferencia de inmuebles no es obligación accesoria del contrato de sociedad (art. 1499 C.C.) y que el impuesto de registro por su constitución se causa a la tarifa del 0.7% sobre el capital suscrito, al 1% por la transferencia de inmuebles y al 1% por el valor del aporte de la EEB que no fue solo en bienes raíces como se presume en el acto citado y así se determina un mayor valor de $13.099.461.501 sobre este aporte y se ordena a la Oficina de Registro revisar y reliquidar los impuestos y derechos correspondientes.

Mediante auto de 18 de marzo de 1999, se desarrolla la resolución No. 307, se reconoce que ésta no se fundamenta en disposición legal, se determinan el impuesto y los derechos de registro por transferencia de inmuebles tomando como base el valor total del aporte efectuado por la EEB y se establece un mayor impuesto de $6.044.716.875 y un mayor valor de derecho de registro de $7.054.744.626.

El demandante invoca como violadas las siguientes disposiciones:

*Artículo 29, 95 (9), 209 y 338, Constitución Nacional

*Artículos 228, 229, 230 lit b) y 235, Ley 223 de 1995.

*Artículo 4, Decreto 650 de 1996.

*Artículo 2, 3, 10, 35, 51, 52, y 84, Código Contencioso Administrativo.

*Artículo 742, Estatuto Tributario

*Instrucción Administrativa 03 de 1996, Superintendencia de Notariado y Registro.

*Artículo 2, Decreto 1250 de 1970.

A continuación desarrolla el correspondiente concepto de violación (fl. 14 a 28 c.p.).

La Superintendencia de Notariado y Registro se hace presente en el proceso y al contestar la demanda (fl. 153 a 159 c.p.) se opone a las pretensiones.

La parte opositora hace referencia al artículo 226 de la Ley 223 de 1995 e indica que la transferencia de inmuebles es objeto de registro que causa derechos a la tarifa establecida en la Ley la cual no se modifica por la aplicable al impuesto de registro por los actos sujetos a él en la Cámara de Comercio, que incluyan tales transferencias. Alude a la Ley 223 de 1995, el decreto 650 de 1996 y a la Ordenanza de la Asamblea de Cundinamarca en relación con la causación, pago y tarifas del impuesto de registro y a la base gravable (art. 229 Ley 223/95) y agrega:

"Es importante destacar que la Ley no hace ninguna clase de exclusión respecto del acto jurídico de enajenación o transferencia del dominio para efectos de la liquidación y pago del impuesto de registro, es decir, no importa la causa de la enajenación ya que el valor incorporado es el documento en el que se liquida y debe pagar". (fl. 156 c.p.)

"Como ya se indicó anteriormente es obligatorio el pago del impuesto de registro por cada uno de los actos contenidos en la Escritura 4610 de 1997.

En cuanto a la escritura 4610 comprende principales y accesorios podemos indicar lo siguiente. El Código Civil en su artículo 1499 indica que el acto de transferencia del dominio de bienes inmuebles por parte de uno de los accionistas a la sociedad no puede tenerse como aquél que tiene por objeto asegurar el cumplimiento de una obligación principal, de manera que no puede subsistir sin ella; en este orden de ideas, se trata de la transferencia de un derecho real por excelencia (art. 665 C.C.) cual es el dominio, al que la misma ley ha revestido de solemnidades como son las que consta en Escritura Pública y cuyo perfeccionamiento únicamente opera con la inscripción del instrumento en el registro inmobiliario competente, conforme lo estipula el Decreto Ley 1250 de 1970 y los artículos 749 y 756 del C.C." (fl. 157 c.p.)

Manifiesta la opositora que al constituir la sociedad, que es un negocio independiente, se realizó un aporte cuya entrega se perfecciona con el registro ante la Cámara de Comercio y en relación con los inmuebles en la oficina de Registro de Instrumentos Públicos y los derechos se causan por ser objeto de inscripción de la transferencia del derecho real de dominio y concluye:

"En síntesis, lo que se trata aquí es de la inscripción en el registro de dos actos jurídicos plasmados en una misma escritura pública, sujetos a registro, los dos, en la oficina de registro público y fijada su tarifa impositiva conforme lo establece la Ley 223 de 1995 y la ordenanza 002 de 1996 (art. 1) y ordenanza 024 de 1997 (art. 50) en el rango allí establecido.

Finalmente debo señalar que la actuación administrativa tiene su sustento en los Decretos 1250 de 1970, 2158 de 1992, Ley 223 de 1995, en la parte pertinente respectivamente" (fl. 158 c.p.)

La Superintendencia presentó alegatos de conclusión por fuera del término legal (fl. 186 a 190 c.p.), por lo cual la Sala no tendrá en cuenta el escrito.

El Departamento de Cundinamarca se hace presente en la etapa procesal de alegatos (fl. 176 a 181 c.p.) mediante apoderado a quien en esta oportunidad se le reconocerá personería.

La apoderada del departamento considera que la Oficina de Registro actuó correctamente al calcular el impuesto con base en la documentación que reposaba al momento de solicitar la pertinente inscripción pues la carga de la prueba correspondiente a los interesados y por tanto no pueden alegar su propia culpa. Estima que es improcedente practicar nueva liquidación del impuesto de registro y se refiere a sus elementos y con apoyo en la Ley 223 de 1995 (arts. 227 y 233) discurre sobre el particular para concluir:

"Es claro entonces que cuando los responsables persiguen de una u otra forma la satisfacción de lo que se debe a los departamentos, no lo hace como administrador y controlador del impuesto, sino como responsable del mismo frente a la administración departamental. Es por ello, que no se puede hablar de la expedición de liquidación oficial alguna por parte de los responsables, pues es claro que esta es de exclusiva competencia de los sujetos activos del tributo y no de los responsables. Ese fue el proceder que se verificó por parte de la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos Zona Centro de Santa Fe de Bogotá, razón por la cual resultan infundados los planteamientos que la demandante realiza para desvirtuar la actuación en vía gubernativa.

Si ello no fuere así, se podría llegar al contrasentido de concluir que los responsables no tendrían ninguna opción que les permita recaudar todos los dineros que les corresponden a los departamentos, originados por ejemplo en actuaciones dolosas adelantadas por parte de los sujetos pasivos. Los efectos de la norma habrían de ubicarse en los planeamientos aquí expuestos" (fl. 180 y 181 c.p.)

De conformidad con lo establecido en el artículo 59 de la Ley 446 de 1998 se ordenaron los pertinentes traslados y el Ministerio Público no se pronunció.

Cumplidas las distintas etapas procesales sin que se advierta causal de nulidad que invalide lo actuado y de conformidad con lo establecido en el artículo 170 del C.C.A., se procede a decidir el presente negocio las siguientes.

Afirma el accionante que con la actuación que demanda se quebrantaron las disposiciones que invoca porque la transferencia de dominio de inmuebles derivada de aportes de capital en la constitución de una sociedad no causa impuesto de registro y se fundamenta especialmente en el literal (b) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995. Destaca que en la página 7 de la resolución 0000484 de octubre 23 de 1997 se indicó que debió tomarse el valor del capital suscrito por el punto cero siete por ciento y que en igual sentido se considera en la 307 de 1 de febrero de 1999.

Discurre el libelista acerca de los contratos principales y accesorios (art. 228 L 223/95 y 1799 C.C.) para deducir que la transferencia de propiedad inmueble aportada por un socio en el acto de constitución de la sociedad es obligación accesoria al contrato principal y por tanto no genera impuesto de registro, máxime cuando ambas obligaciones se contienen en el mismo acto. De sus argumentos la Sala destaca:

"7. Es tan accesoria la transferencia de la propiedad en el acto de constitución de la sociedad, que esta última nace de la vida jurídica sin necesidad de que se hayan efectuado la totalidad de los aportes de los asociados, independientes de que se haya pactado el aporte en dinero o en especie. Para estos efectos resulta suficientemente ilustrativo el artículo 397 del Código de Comercio que establece las acciones que tienen las sociedades para seguir el pago de los aportes no realizados por sus socios.

8. De esta forma y teniendo en cuenta que la sociedad nace a la vida jurídica a pesar de que los asociados no hayan efectuado sus aportes, y que la misma sociedad cuenta con los mecanismos para hacer efectivo el aporte, resulta más que lógico entender el carácter subsidiario de la obligación de efectuar el aporte, que en el presente caso consistió en la transferencia del establecimiento de comercio, conformado, entre otras cosas, por bienes inmuebles objeto de registro ante la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos, y que de no ser por el acuerdo de voluntades respecto del ánimo de asociarse, no hubiera sido necesario efectuar el registro" (fl. 16 y 17 c.p.)

A renglón seguido el demandante critica los argumentos contenidos en la resolución No. 307 de 1999 por cuanto el análisis respecto al título y al modo no tienen que ver con el contrato principal o accesorio de la obligación de efectuar los aportes acordados en el contrato de sociedades y con base en lo expuesto solicita la devolución de la suma pagada en exceso, así:

"La cuantía de COL$8.428.618.750 se determina en la siguiente forma:

Impuesto de Registro pagado por la constitución de CODENSA S.A. E.S.P., según consta en el recibo 97-95378: COL$28.095.162.550

Menos Impuesto de Registro que se ha debido pagar por el registro de la Escritura de constitución de la sociedad CODENSA S.A. E.S.P, aplicando 0.7% sobre el capital suscrito: COL$19.666.543.800

Diferencia: COL$8.428.618.750 (fl. 17 y 18 c.p.)

Debe la Sala resolver en primer lugar dos aspectos planteados por el apoderado de la demandante como son si la transferencia de dominio de bienes inmuebles derivados del aporte de capital en la constitución de una sociedad no causa impuesto de registro y si la tarifa aplicable en todo caso es del 0.7% como lo alega el libelista o del 1% como se le liquidó, sobre el valor del capital suscrito.

En la primera tesis aduce el demandante el inciso 2° del artículo 228 de la Ley 223 de 1995 y sobre el particular en caso similar, coincidente en los supuestos fácticos y jurídicos se pronunció esta Sala en sentencia de mayo 4 del 2000, expediente No. 99-0091, Magistrado Ponente doctor Fabio O Castiblanco Calixto en el que se concluyó que la transferencia de dominio de bienes inmuebles efectuada en la escritura de constitución de la sociedad por el solo hecho de hacerse constar en el mismo documento no se trata de un contrato accesorio tal como lo define el artículo 1499 del C.C., y para ello se citó como apoyo la sentencia del H. Consejo de Estado de diciembre 11 de 1998, Exp.0049-00 y 8898 Consejero Ponente doctor Delio Gómez Leyva en la cual se manifiesta que en un documento sujeto a registro pueden existir varios hechos generados del impuesto, que es precisamente lo que ha ocurrido en el sub-examine.

Se transcriben a continuación los aportes pertinentes de la citada providencia del H. Consejo de Estado.

"Al ser tradición de inmuebles derivados de la sociedad un acto sujeto a registro inmobiliario, se causa respecto del mismo el impuesto de registro, a términos del artículo 226 de la Ley 223 de 1995, en armonía con el artículo 1 del decreto 650 de 1996 de la Ley 223 de 1995, en armonía con el artículo 1 del decreto 650 de 1996, reglamentario de ésta, pues se trata de la inscripción de un documento, es decir, la escritura pública de escisión, que contiene una enajenación, entre otros, de bienes inmuebles, cuyo beneficiarios con las sociedades beneficiarias (artículo 3 de la Ley 222 de 1995), y que debe registrarse en la oficina de registro de instrumentos públicos de conformidad con el artículo 2 del Decreto 1250 de 1970, en armonía con el artículo 9 de la Ley 222 de 1995).

"Así las cosas, como la tradición de los inmuebles que va envuelto en la transferencia en bloque de los activos y pasivos de la sociedad escíndente a las sociedades beneficiarias, da lugar al impuesto de registro. Resultan acertadas las precisiones efectuadas por la demandada en los aportes cuya nulidad solicita (…) pues se limitan a reconocer la existencia de varios actos sujetos a registro público, uno mercantil, y el otro inmobiliario.

"La transferencia de dominio de bienes inmuebles resultante de la escisión de sociedades, es un acto objeto de registro en la oficina de registro de instrumentos públicos y privados, contenidos también en la escritura pública de escisión, acto que depende de que en la transferencia en bloque resultante de la escisión vaya envuelta o no la enajenación de inmuebles, lo que confirma que la transferencia de dominio de inmuebles es consecuencia de la escisión como reforma estatutaria.

"…La escisión de sociedades tienen como efecto la transferencias en bloque de activos y pasivos de la sociedad escindida a las sociedades beneficiarias, y si dentro de los activos que se transfiere hay inmuebles, que necesariamente son también adquiridos por las sociedades beneficiarias, es obvio que la tradición de inmuebles encuadra en el supuesto del artículo 4 del decreto 650 de 1996, pues a través de dicha reforma, más exactamente, como consecuencia de la misma, se transfiere el derecho de dominio de bienes inmuebles a las sociedades beneficiarias, motivo por el cual el acto de modificación de dominio de bienes rices, como resultado de la escisión, registrable según voces del artículo 9 de la Ley 222 de 1995 en concordancia con el artículo 2 del decreto 1250 de 1970, debe registrarse por lo prescrito en la disposición en comento.

Con fundamento en la anterior providencia para la Sala es claro que al existir la transferencia de dominio de inmuebles sea que se trate de escisión o de constitución de sociedades, aquélla constituye un contrato principal que causa el impuesto de registro al tenor de lo previsto en el artículo 2° del decreto 650 de 1996, reglamentario de la Ley 223 de 1995 en el que se establece:

"Artículo 2°. Causación y pago. El impuesto se causa en el momento de la solicitud y se paga por una sola vez por cada acto, contrato o negocio jurídico sujeto a registro.

Cuando un mismo documento contenga diferentes actos sujetos a registro, el impuesto se liquidará sobre cada uno de ellos, aplicando la base gravable y la tarifa establecida en la ley.

Por lo analizado no prospera el cargo.

En relación con la segunda tesis que se discute o sea el monto de la tarifa, para la Sala es claro que la norma aplicable es el literal b) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995 que para mayor claridad en la decisión se transcribe a continuación en lo pertinente:

"ARTÍCULOS 230. Tarifas.

Las Asambleas Departamentales, a iniciativa de los Gobernadores, fijarán las tarifas de acuerdo con la siguiente clasificación, dentro de los siguientes rangos:

a. Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos entre el 0.5% y el 1%.

b. Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Cámaras de Comercio: entre el 0.3% y el 0.7%

c. …"

La Sala advierte que se anota en la resolución 307 de 1 de febrero de 1999 por medio de la cual se decidió la apelación que la Asamblea Departamental de Cundinamarca mediante la ordenanza 002 de febrero 26 de 1996 estableció en desarrollo del artículo transcrito:

"artículo primero: Para los actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos, fijase la tarifa de uno por ciento (1%).

Artículo segundo: Para los actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Cámaras de Comercio, fijase la tarifa de cero punto siete por ciento (0.7%)". (fl. 121 c.p.)

De otro lado en la resolución 00484 de 1998 mediante la cual la oficina de registro negó la devolución se anota:

"En el caso que nos ocupa se trata de una situación similar, solo que la Constitución de la Sociedad es un acto con cuantía que debe liquidarse para efectos del impuesto con la tarifa ordenada para los registros ante la Cámara de Comercio y la transferencia de dominio resultante del aporte es también un acto con cuantía y por lo mismo debe liquidarse conforme a la tarifa dispuesta para la transferencia de la propiedad inmueble ante las oficinas de Registro de Instrumentos Públicos.

Es decir, que para la liquidación del impuesto de registro, por la constitución de la sociedad CODENSA S.A. E.S.P., cuyo acto constitutivo se presentó a registro con la radicación 97-95378 del 23 de octubre de 1997, debió tomarse el valor del capital suscrito por el punto cero siete por ciento (0.70%). (sic)

De igual manera el impuesto de registro por la transferencia de dominio de bienes inmuebles, derivado del aporte en especie, debió liquidarse tomando el valor del avaluó catastral de los bienes raíces por uno por ciento (1%).

Por ultimo, los derechos de registro por la inscripción de las transferencia de dominio por el aporte en bienes inmuebles lo procedente era liquidar sobre el avalúo catastral aplicándose la tarifa de cinco por mil (0.5X1.000). "(fl. 82 c.p.)

Así mismo en el acto que desató la apelación se considera:

"De la aplicación de las anteriores a la escritura 4610 de octubre 23 de 1997 de la Notaria 36 del Circuito de Bogotá, contentiva de los actos de constitución de sociedad y de aporte de bienes inmuebles a la misma, cuyos pagos por concepto de impuestos de registro son objeto de la solicitud de devolución en estudio, tenemos que, sin lugar a duda, para registrar cada uno de los actos debió liquidarse y recaudarse separadamente sumas determinadas por el impuesto tanto por su inscripción en la Cámara de Comercio como por su inscripción en el registro, tomando como tarifa base para dicha sociedad el 0.7% sobre el capital suscrito. Esto es la suma de DOS BILLONES OCHOCIENTOS NUEVE MIL QUINIENTOS DIECISEIS MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y UN MIL NOVECIENTOS VEINTE PESOS ($2.809.516.261.920) y b). por el acto de transferencia del dominio de los bienes inmuebles APORTES el 1% sobre el mayor valor que exista entre el aporte por la EEB, el cual asciende a UN BILLON CUATROCIENTOS CUARENTA Y SIETE MIL TRESCIENTOS VEINTISEIS MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL CIENTO SETENTA Y UN PESOS MONEDA LEGAL ($1.447.326.559.171) y, la suma de los avalúos catastrales o autoavalúos de los predios que conforman tal aporte en especie" (fls. 121 y 122 c.p.)

De lo transcrito para la Sala es claro que tanto en oficina de registro como en la Superintendencia de Notariado y Registro se aceptó que la tarifa aplicable al impuesto de registro en cuanto al acto de constitución de la sociedad era el 0.7% sobre el valor de capital suscrito y así al revisar la liquidación realizada por la oficina de registro se encuentra que sobre el valor del aludido capital de $2.809.516.261.920 aplicada la tarifa del 0.7% arroja un total de $19.666.613.833 que es la suma que consta en el acto de obedecimiento a lo resuelto en la apelación (fl. 131) y por ende es correcta según lo analizado. Empero para efectos de ordenar a no la devolución de sumas pagadas en exceso la Sala procede a analizar si fue o no correcta la liquidación del impuesto de registro y de los derechos de registro correspondientes a los inmuebles aportados.

El demandante manifiesta que aún si se considera que tanto la constitución de una sociedad como la transferencia del dominio de los inmuebles como aportes genera el impuesto de registro, hay lugar a la devolución de las sumas pagadas en exceso porque en la resolución que niega la devolución (484/98) se estima que como en la escritura pública 4610 no se dio valor a los aportes en inmuebles que pudiera tomarse como base para la liquidación, se realiza ésta de manera provisional con sujeción al control posterior de autoridad competente, por lo que no efectúa la devolución.

Cita el libelista el inciso final del artículo 229 de la Ley 223 de 1995 que establece la base gravable en actos referidos a inmuebles y determina que el valor no podrá ser inferior al avalúo catastral, autoevalúo, valor del remate o adjudicación, según el caso, redacción acogida en el artículo 4° del decreto 650 de 1996 por lo que el valor no puede ser asimilado, como lo hizo la Superintendencia al decidir la apelación, por el valor total en especie realizada por al Empresa con violación de los artículos 338 y 95-9 de la Constitución Nacional y de las normas legales atrás señaladas. Afirma que ante la inexistencia de valores diferentes del autoevalúo y/o avalúo catastral debe acudirse a éstos como lo reconoció la oficina de registro y que si algunos avalúos no obran en el expediente las autoridades de registro deben obtenerlos o tener en cuenta los aportados por el contribuyente. Advierte que la oficina de registro contaba con los elementos necesarios para determinar el valor de los inmuebles aportados, el del impuesto y el de los derechos de registro y que al no tenerlos en cuenta violó el artículo 209 de la Constitución. Hace relación a los inmuebles que constan en la escritura 4610 e inserta cuadros (fls. 59 a 67 c.p.) en los que se indican los valores de los avalúos y autoavalúos y el folio del tomo I de la citada escritura en donde figuran éstos.

A continuación formula el apoderado de la empresa actora irregularidades de orden procedimental relativas a la violación del derecho de defensa por la determinación de una nueva base gravable al resolver la apelación pues la decisión se fundamentó en aspectos que no habían sido discutidos como son la base gravable del impuesto y los derechos de registro por la transferencia de inmuebles lo que da lugar a la reliquidación del impuesto con violación de la no reformatio in pejus pues agrava la situación del recurrente con base en razones y argumentos que no tuvo la oportunidad de controvertir.

En este punto para la Sala asiste razón al demandante por cuanto en el artículo 1° de la resolución 307 se confirmó la negativa de la devolución que hizo la oficina de registro, en el segundo se rechazan in limine las pruebas solicitadas y en el tercero se ordena la reliquidación definitiva y recaudo de los valores por el impuesto y los derechos de registro.

De otro lado en el auto de obedecimiento a lo resuelto en la apelación luego de realizar la liquidación correspondiente al impuesto y a los derechos de registro se dispone que por el primer concepto debe cancelar un mayor valor de $6.044.716.875 y por derechos de registro de $7.054.744.626 sobre la suma ya recaudas y se indica que no procede recurso alguno (fl. 132 c.p.)

Precisa la Sala que el tema de la no reformatio in pejus no es ajeno a la materia tributaria si se tiene en cuenta que en las diferentes reglamentaciones sobre el particular se establecen procedimientos según los cuales los actos previos de determinación del tributo deben contener explicaciones sumarias y los conceptos y cifras precisas que se modifican y que los actos definitivos deben ajustarse a aquéllos y expedirse por una sola vez de lo cual fácilmente se deduce que se excluye la posibilidad de modificar desfavorablemente la situación propuesta inicialmente.

El anotado principio permite al ad-quem obrar con competencia solo en función del recurso interpuesto que en el sub-examine se relaciona con una solicitud de devolución y tal competencia se circunscribe a revisar la providencia en los aspectos desfavorables al apelante ya que se trata de una garantía constitucional que hace parte del derecho de defensa y por ende del debido proceso. En consecuencia las anotadas consideraciones que resumen la actuación surtida por el funcionario de segundo grado y el auto de obedecimiento, son suficientes para que la Sala declare la nulidad de la resolución 307 en cuanto determina en abstracto mayores valores tanto sobre el impuesto como sobre los derechos, decisión que se concreta en el auto de obedecimiento a lo resuelto en la apelación de marzo 18 de 1999 de la oficina de registro de instrumentos públicos de Bogotá zona centro, por violación del derecho al debido proceso (art. 29 C.N.). En consecuencia se declarará que la actora no debe cancelar suma alguna de las determinadas en el auto de mayo 18 de 1999 de la anotada oficina.

A renglón seguido el demandante reclama la violación al principio de la carga procesal de los motivos porque la oficina de registro no se pronunció sobre los argumentos del recurrente ni sobre las pruebas solicitadas y los artículo 35 y 59 del C.C.A., establecen no solo la obligación de motivar las decisiones sino de resolver todas las cuestiones debatidas durante la actuación.

La Sala advierte que el memorialista no precisa las cuestiones debatidas que no fueron resueltas, no obstante lo cual al revisar la resolución 484 de 1998 se advierte que la misma fue ampliamente motivada y al leer la 960 del mismo año se encuentra que aunque la motivación es sumaria es suficiente ya que se estima que la situación fáctica no ha variado por lo cual se retoman los motivos que niegan la devolución y se concede la apelación. Con fundamento en lo analizado la Sala, llama la atención a la oficina de registro por limitar su actuación en el recurso a desestimar los argumentos del recurrente sin referirse directamente a los mismos lo cual empero no es suficiente para anular el acto así expedido por cuanto como ya se dijo h asido motivado.

El apoderado de la Empresa arguye incompetencia de la oficina de registro para expedir la liquidación oficial con base en el artículo 235 de la Ley 223 de 1995 que la asignó a los organismos departamentales por lo que la competencia de la Superintendencia se limitaba a la decisión sobre la devolución impetrada, situación reconocida por la oficina de registro en el auto de obedecimiento.

Para la Sala la oficina de registro en su condición de recaudadora de los impuestos y titular de los derechos de registro tiene la función de determinar sus montos pero como en el cargo anterior se anuló el auto de obedecimiento que contiene la liquidación que se cuestiona, la Sala se siente relevada de analizar los anotados argumentos, punto que reitera luego el demandante por considerar que se ha violado el debido proceso para la expedición de la nueva liquidación.

Debe la Sala decidir acerca de la liquidación del impuesto de registro y los derechos de registro correspondientes a la transferencia del derecho de dominio de los bienes inmuebles aportados y sobre el particular advierte que en la resolución 484 que niega la devolución tal como se transcribió antes se indica que el impuesto de registro debió liquidarse tomando el valor del avalúo catastral de los bienes raíces por el 1% y los derechos de registro sobre la misma base a la tarifa del cinco por mil pero que revisada la escritura 4610 de 1997 de la Notaria 36 de Bogotá no aparecen protocolizados los avalúos catastrales o autoavalúos de la mayoría de los inmuebles gravados lo cual contraría los artículos 43 y 44 del decreto 960 de 1970, las leyes 223 de 1995 y 33 de 1986, el artículo 95 del decreto ley 1250 de 1970 y el decreto 1708 de 1989 y que es materialmente imposible liquidar y verificar el impuesto que debió cancelarse previamente al registro en los folios de matricula inmobiliaria en las distintas oficinas de los municipios de Cundinamarca que allí se relacionan.

"De igual forma en el documento en comento, no se le dio un valor al aporte en especie consistente en bienes inmuebles, el cual pudiese tomarse como base para la liquidación tanto del impuesto como de los derechos de registro, de manera provisional sujeto, a su vez al control posterior de autoridad competente.

Así las cosas y ante la imposibilidad material de efectuar la verificación para la liquidación del impuesto de registro y los derechos regístrales y teniendo en cuenta que lo más prudente, en tratándose del registro de inmuebles que generan y prestan un servicio público, es el de mantener el status quo, respecto de los asentamientos regístrales efectuados, este Despacho se abstendrá de efectuar devolución de suma alguna por los conceptos anteriormente mencionados, conforme al artículo 233 de la Ley 223 de 1995 y el artículo 15 inciso sexto del Decreto 650 de 1996. "(fl. 83 c.p.)

Lo primero que observa la Sala es que la entidad competente por su función de recaudador del impuesto y titular de los derechos es la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos respectiva por lo cual es por lo menos insólito la afirmación que hace ésta de que pueda hacerse una liquidación provisional sujeta a control posterior de autoridad competente, máxime cuando dentro de la escritura 4610 de 1997 de la Notaría 36 de Bogotá constan, entre otros a folio 107 a 115 (anverso y reverso) la relación de los inmuebles aportados con la discriminación de los municipios en los cuales se encuentran ubicados, listado del cual fácilmente puede determinarse los que corresponden a la competencia de la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos Zona Centro. En las anotadas relaciones se incluyen los valores de los avalúos catastrales que debieron tenerse en cuenta por el notario al momento de otorgar la escritura por lo cual no se encuentran en discusión tales partidas. Se precisa también que no podía tomarse globalmente el capital suscrito para liquidar los impuestos y los derechos de registro por cuanto el aporte en especie se constituyó por distintos elementos que no están sujetos a la inscripción en el registro de instrumentos públicos (art. 2° Dto. 1250/70). En este caso bien pudo la oficina no realizar la inscripción si estimaba que no contaba con los supuestos necesarios para ello conforme a la Ley o solicitar lo pertinente del interesado.

Con fundamento en los anotados listados que obran en la escritura y en los antecedentes remitidos a este Tribunal por la Oficina de Registro procede la Sala a liquidar el impuesto de registro a cancelar por los inmuebles teniendo en cuenta la suma de los respectivos avalúos catastrales a la tarifa del 1% y los derechos de registro sobre la misma base a la tarifa del 5 por 1000.

Conforme a lo dispuesto en el artículo 1° del decreto 673 de 1987 la competencia territorial de la Oficina de Instrumentos Públicos Zona Centro en cuanto a los municipios no anexados al Distrito Capital, comprende los de Cota, Chia, Funza, Guasca, Guatativa, La Calera, Madrid, Mosquera, Soacha. Subachoque y Sibaté y en consecuencia se analizará lo pertinente.

La Sala aclara que la anterior liquidación no coincide con la elaborada por el demandante (fls. 22 y 23 c.p.) por cuanto los derechos de registro los tomó sobre el porcentaje del 0.5% y no del 0.5X1000, que es lo correcto.

Del anterior cuadro se deduce los totales que debieron cancelarse por los inmuebles aportados, así:

Pagos Demostrados:

Del total de $8.339.282.103 que en principio sería la suma a devolver por tratarse de un pago en exceso, previa a la devolución la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos Zona Centro deberá descontar los emolumentos cobrados por haberse incluido "los inmuebles que se encuentran ubicados en las diferentes circunscripciones regístrales que se hallan encartados dentro de la escritura pública de la referencia" (E.P. 4610 Notaría 36 Bog.) según se advierte en providencia aclaratoria de la misma oficina que obra a folio 35 del cuaderno de antecedentes No. 2.

Por lo anteriormente analizado se anulara la actuación administrativa demandada y como restablecimiento del derecho se declarará que la Empresa demandante no debe suma alguna por concepto de la nueva liquidación inserta en el auto de obedecimiento a lo resuelto en la apelación y se ordenará la devolución de $8.339.282.103 en las condiciones anotadas en el párrafo anterior más los intereses a que haya lugar.

En merito de lo expuesto el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley.

1°. ANÚLANSE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS contenidos en la Resoluciones Nos. 00484 del 14 de mayo, 960 de 21 de agosto ambas de 1998 y 0307 de 1 de febrero del 2000 proferida las dos primeras por el Registrador Principal de Instrumentos Públicos de Santa Fe de Bogotá Zona Centro y la última por el Superintendente de Notarias y Registro por las cuales se negó la devolución de los dineros recaudados en exceso por el pago de impuesto de registro y derechos de registro con ocasión del registro de la escritura pública No. 4610 de 23 de octubre de 1997 de la Notaria 35 de Santa Fe de Bogotá de las sociedades EMPRESA DE ENERGIA DE BOGOTÁ, S.A. E.S.P., LUZ DE BOGOTÁ S.A. y CODENSA S.A. E.S.P.

2°. Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derechos DECLÁRESE las sociedades relacionadas en el numeral anterior NO DEBEN SUMA ALGUNA POR CONCEPTO DE LA NUEVA LIQUIDACIÓN inserta en el auto de obedecimiento a lo resuelto en la apelación de 18 de marzo de 1999.

3°. Conforme a la liquidación inserta en el presente fallo devuélvase la suma de OCHO MIL TRESCIENTOS TREINTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS MIL CIENTO TRES PESOS ($8.339.282.103) MCTE más los intereses a que haya lugar previa las deducciones conforme a la parte considerativa de esta providencia.

4°. En caso de no ser apelada esta sentencia consúltese con el Superior.

5°. Tiene personería la doctora Diana Aponte Nova para representar al Departamento de Cundinamarca.

En firme esta providencia, archívese el expediente previa devolución de los antecedentes administrativos a la oficina de origen.