En esa oportunidad la Sala concluyó que la Fundación Cardio Infantil - Instituto de Cardiología hacía parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud, y que de acuerdo con el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 era sujeto pasivo del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, pero únicamente respecto de los ingresos que percibía por el desarrollo de actividades industriales y comerciales, distintas a la prestación de servicios de salud. Posición que se acoge en el caso in examine.

FUENTE FORMAL: LEY 14 DE 1983 - ARTICULO 39 LITERAL D.

El artículo 60 numeral 2º del Decreto Distrital 807 de 1993 estableció la sanción por no declarar el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros equivalente "al diez por ciento (10%) de las consignaciones o ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior."El aparte subrayado fue declarado nulo por el Consejo de Estado, mediante sentencia del 10 de noviembre de 2000, expediente 10870, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié. Luego, el artículo 60 del Decreto 807 ibídem fue modificado por el Decreto 422 del 22 de junio de 1996, en el que en relación con la sanción por no declarar, fijó su equivalencia en el diez por ciento (10%) de las consignaciones o ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior. Al igual que ocurrió con el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, el Consejo de Estado, mediante sentencia del 14 de noviembre de 2006, expediente 15163, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, declaró la nulidad del numeral segundo del artículo 60 del Decreto 422 de 1996, por las mismas razones acogidas en la sentencia del 10 de noviembre de 2000. De tal manera que antes de la expedición del Decreto 807 de 1993, la Administración Distrital no contaba con la facultad de sancionar la omisión en la presentación de la declaración tributaria del impuesto de industria y comercio, ya que el Acuerdo 21 del 1983 sólo preveía la práctica de liquidación de aforo y la imposición consecuencial de una sanción equivalente al doble del impuesto a cargo. Posteriormente a las declaratorias de nulidad de los artículos 60 del Decreto 807 de 1993 y 422 de 1996, el Concejo de Bogotá, D.C. expidió el Acuerdo 27 del 24 de mayo de 2001, por medio del cual adecuó el régimen sancionatorio en materia impositiva para el Distrito Capital, y en su artículo noveno consagró la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, equivalente al al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos obtenidos en Bogotá D. C. en el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior; por cada mes o fracción de mes calendario de retardo desde el vencimiento del plazo para declarar hasta la fecha del acto administrativo que impone la sanción. Y, en el caso de no tener impuesto a cargo, la sanción por no declarar será equivalente a uno punto cinco (1,5) salarios mínimos diarios vigentes al momento de proferir el acto administrativo por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, contados a partir del vencimiento del plazo para declarar. El anterior artículo fue recogido por el artículo 33 del Decreto 362 de 2002, por medio del cual se actualizó el procedimiento tributario de los diferentes impuestos distritales. Ahora bien, cabe anotar que no era necesario el pliego de cargos como acto previo a la imposición de la sanción por no declarar, como erróneamente lo consideró la demandante, ya que, conforme al artículo 103 del Decreto 807 de 1993, en concordancia con los artículos 715 y 716 del Estatuto Tributario, en el caso de la sanción por no declarar, el acto previo es el emplazamiento, sin que la ley hubiera previsto como requisito adicional la expedición del pliego de cargos.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 715 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 716 / DECRETO 807 DE 1993 – ARTICULO 103

La Sala observa que la Administración calculó la sanción a partir del valor de todos los ingresos que recibió la Fundación durante los períodos objeto de discusión, sin discriminar si estos correspondían o no a actividades de salud. Por lo tanto, la liquidación de la sanción por no declarar impuesta en los actos acusados debe ser modificada, en el sentido de excluir de la base los ingresos obtenidos por la prestación de servicios de salud, y mantener los ingresos obtenidos por las demás actividades desarrolladas por la Fundación. Hechas las anteriores precisiones, la Sala considera que el cargo de apelación propuesto por la demandada procede parcialmente, en la medida que, como quedó establecido, la Fundación demandante sí es sujeto pasivo del Impuesto de Industria y Comercio, pero no sobre la totalidad de los ingresos que percibió durante los períodos gravables, sino sobre los ingresos que recibió por el desarrollo de actividades industriales y comerciales, distintas a la prestación de servicios de salud. De tal manera que la sanción por no declarar debió calcularse sobre la totalidad de los ingresos gravables, y no sobre la totalidad de los ingresos brutos recibidos por la Fundación.

La Sala precisa que el artículo 365 de la Carta Política dispone que los servicios públicos son inherentes a la finalidad social del Estado y que es deber de éste asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional. Por lo tanto, precisa la norma, los servicios públicos están sometidos al régimen jurídico que fije la ley y pueden ser prestados por el Estado, directa o indirectamente, por comunidades organizadas, o por particulares pero que, en todo caso, el Estado debe mantener la regulación, el control y la vigilancia de dichos servicios. En concordancia con esta disposición, el artículo 49 de la Carta Política dispone que, la atención de la salud es un servicio público a cargo del Estado al que le corresponde organizar, dirigir y reglamentar la prestación de los servicios de salud a los habitantes conforme a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. También le corresponde establecer las políticas para la prestación de los servicios de salud por entidades privadas y ejercer su vigilancia y control, así como, establecer las competencias de la Nación, las entidades territoriales y los particulares y determinar los aportes a su cargo en los términos y condiciones señalados en la ley. Precisamente, para garantizar la seguridad social integral en general y, en particular, la prestación del servicio público de salud, el artículo 48 de la Carta Política dispuso que la seguridad social podrá ser prestada por entidades públicas o privadas, de conformidad con la ley y que "no se podrán destinar ni utilizar los recursos de las instituciones de la Seguridad Social para fines diferentes a ella." En el artículo 155 determinó que integraban dicho sistema, entre otros sujetos, las entidades promotoras de salud en calidad de organismos de administración y financiación y, las instituciones prestadoras de salud, en calidad de prestadoras del servicio público de salud. De conformidad con el artículo 177, las Entidades Promotoras de Salud son las entidades responsables de la afiliación y el registro de los afiliados al sistema de seguridad social en salud y del recaudo de las cotizaciones, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía (FOSYGA). Su función básica es organizar y garantizar, directa o indirectamente, la prestación del Plan de Salud Obligatorio a los afiliados y girar, dentro de los términos previstos en la Ley 100, la diferencia entre los ingresos por cotizaciones de sus afiliados y el valor de las correspondientes Unidades de Pago por Capitación al Fondo de Solidaridad y Garantía. Por otra parte, las instituciones prestadoras de salud son aquellas que prestan los servicios de salud, en su nivel de atención correspondiente, a los afiliados y beneficiarios dentro de los parámetros y principios señalados en la Ley 100 de 1993.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCION POLITICA – ARTICULO 365 / CONSTITUCION POLITICA – ARTICULO 48.

IPS - Deben contar con un sistema contable que permita registrar los costos de los servicios ofrecidos, independientemente de que se presten en cumplimiento del plan obligatorio de salud / UPC – Las EPS solo deben registrar los costos de los servicios ofrecidos / IPS – No es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en lo que se refiere al servicio público de salud.

A efectos de garantizar la eficiencia del servicio, del artículo 185 de la Ley 100 de 1993 se deriva que las instituciones prestadoras de servicios de salud deben prestar esos servicios conforme con las reglas de la libre competencia y dentro del mercado de servicios de salud. Precisamente porque se parte del presupuesto de que, además del servicio público de salud, existe un mercado de servicios de salud, el parágrafo de la norma citada dispone que estas instituciones deben contar con un sistema contable que permita registrar los costos de los servicios ofrecidos, independientemente de que se presten en cumplimiento del plan obligatorio de salud. Como puede apreciarse, a diferencia de lo previsto para las entidades promotoras de salud, a las que se les exige manejar en cuentas independientes del resto de rentas y bienes, el ingreso por concepto de la UPC, a las entidades prestadoras de servicios de salud sólo se les exige registrar los costos de los servicios ofrecidos. Lo anterior tiene su razón de ser porque, en estricto sentido, quienes perciben como ingreso la unidad de pago por capitación son las entidades promotoras de salud. No obstante, como las entidades prestadoras de servicios de salud son las que prestan los servicios de salud por encargo de las empresas promotoras de salud, servicios que se retribuyen con la UPC, con sujeción a los mecanismos de pago que para el efecto se pacten, es pertinente concluir que los ingresos que perciben las instituciones prestadoras de servicios de salud, en la medida que fueron destinados a la prestación de los servicios de salud pública, también son ingresos que forman parte de los recursos de la seguridad social. En ese contexto, para la Sala, las IPS gozan de la exención prevista en el literal d) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, en cuanto dispone que no están sujetos al impuesto de industria y comercio "(…) los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud". En ese orden de ideas, la Sala considera que cuando el literal d) del No. 2 del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 dispone que no están sujetos al impuesto de industria y comercio "…los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud", debe entenderse que en la actualidad se refiere al servicio público de salud cuya prestación debe garantizar el Estado a través de las instituciones que conforman el Sistema de Seguridad Social Integral y, especialmente, de las empresas promotoras de salud y de las instituciones prestadoras de servicios de salud, en ambos casos, de naturaleza pública, privada o mixta, en desarrollo del plan obligatorio de salud.

FUENTE FORMAL: LEY 100 DE 1993 – ARTICULO 185 / LEY 14 DE 1983 - LITERAL D) DEL NUMERAL 2 DEL ARTÍCULO 39.

Los ingresos que perciban las IPS por la prestación de servicios de salud diferentes a los anteriormente establecidos, a juicio de la Sala están gravados, porque si bien son servicios que se pueden prestar por instituciones adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud, o mejor al Sistema de Seguridad Social Integral, no debe perderse de vista que este nuevo sistema, conforme se precisó anteriormente, parte del presupuesto de que existe un "mercado de servicios de salud", mercado que incluye, por una parte, los servicios prestados de manera obligatoria por ley (POS) o de manera obligatoria, por ejemplo, a instancia de sentencias judiciales y, por otra, los servicios prestados de manera voluntaria y extraordinaria a cambio de una contraprestación por servicios médicos que se prestan en virtud de seguros médicos, planes complementarios salud o por mera liberalidad del cliente que requiere servicios médicos extraordinarios.

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la Secretaría de Hacienda del Distrito Capital de Bogotá, contra la sentencia del 16 de octubre de 2008, proferida por la Sección Cuarta, Subsección "A" del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que en su parte resolutiva decidió lo siguiente:

"PRIMERO. Se declara la nulidad de la Resolución sancionatoria No 9600-DD-057816-2006-EE-204954 del 7 de julio de 2006, proferida por el Subdirector de Impuestos a la Producción y el Consumo, y contra la Resolución No. 064053-DDI-2007-EE-177581 del 30 de julio del 2007, proferida por la Subdirectora Jurídico (sic) Tributaria, dependencias ambas pertenecientes a la Dirección Distrital de Impuestos de la Secretaría de Hacienda del Distrito Capital de Bogotá, por medio de las cuales se impuso sanción a la FUNDACIÓN CARDIOINFANTIL-INSTITUTO DE CARDIOLOGÍA por no presentar declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros correspondientes a los bimestres 3 a 6 de 2001, y 1 a 6 de 2002, y se resuelve el recurso de reconsideración, respectivamente.

La FUNDACIÓN CARDIO INFANTIL-INSTITUTO DE CARDIOLOGÍA, a través de apoderado judicial, formuló las siguientes pretensiones:

Invocó como normas violadas los artículos 29, 83, 95, numeral 9º, 338 y 363 de la Constitución Política; 35 y 59 del C.C.A.; 39, numeral 2, lit. d) de la Ley 14 de 1983; capítulo 2º del Decreto 1050 de 1968; 8 del Decreto 3130 de 1968; 2º, 55, 61 y 103 del Decreto Distrital 807 de 1993 y, 35 del Decreto Distrital 400 de 1999.

El concepto de violación lo desarrolló así:

Dijo que no es aceptable que la Administración incluya dentro de la base para liquidar la sanción todos los ingresos obtenidos por la Fundación, sin importar si están o no gravados con el ICA. Que esta situación contradice el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, que señala que la base para liquidar la sanción por no declarar está constituída por los ingresos brutos de la fundación, es decir, aquellos referidos a las actividades gravadas con el impuesto.

Indicó que la Administración omitió la debida tasación de la sanción con base en el impuesto que, en su concepto, era adeudado por la Fundación. Asimismo, reconoció abiertamente que liquidó la sanción tomando como base los ingresos POS que ella misma reconoció como no gravados con el ICA.

La Administración sostuvo, equivocadamente, en los actos acusados, que para que la Fundación pueda ser considerada como entidad no sujeta al ICA, debía ser exclusivamente una entidad de beneficencia, como lo contempla el literal d) del artículo 31 del Decreto 423 de 1996.

Dijo que la Administración confundió la no sujeción de las asociaciones profesionales y sin ánimo de lucro que realizan las actividades de servicio, señaladas en los artículos 35 el Decreto 400 de 1999 y 39 del Decreto 352 de 2002, con los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud.

Añadió que la Administración olvidó que no todo ingreso, inversión o rendimiento está gravado con ICA, y que sólo aquel ingreso que se recibe con ocasión del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de servicios puede formar parte de la base gravable del impuesto.

Por tanto, consideró que la sanción impuesta no estaba debidamente motivada, porque los valores que tomó para liquidarla no fueron acreditados por la Administración.

Dijo que conforme con el artículo 55 del Decreto 807 de 1993, la Administración Tributaria tiene un término máximo de 6 meses para aplicar la sanción correspondiente, siguientes al vencimiento del término para responder el pliego de cargos.

Que si se aceptara que el emplazamiento para declarar hace las veces de pliego de cargos, como lo sugirió la Administración, la resolución sanción que se demanda se notificó extemporáneamente el día 14 de julio de 2006; esto es, casi un año después de vencido el término de 6 meses señalado en el artículo 55 ibídem. Esta situación, añadió, anula los efectos de aplicabilidad del acto acusado.

Dijo que es jurídicamente improcedente imponer sanción por no declarar ICA a la Fundación, cuando es una entidad no sujeta al ICA respecto de las actividades que desarrolla en el Distrito Capital.

Añadió que el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 consagró una prohibición expresa para las entidades municipales de gravar con el ICA la prestación de servicios de salud desarrollada por "los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud", hoy Sistema General de Seguridad Social en Salud.

A pesar de lo anterior, agregó, la Dirección Distrital de Impuestos calificó a la Fundación como una IPS de carácter privado, situación que le impide ser considerada como no sujeta al ICA.

Precisó que en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, la Administración reorientó la discusión, para señalar que sólo los ingresos derivados del POS, SOAT y prestación social de vejez están excluidos del ICA, lo cual no es acertado.

Afirmó que la Fundación presta servicios de salud en calidad de entidad hospitalaria vinculada al Sistema Nacional de Salud, hoy Sistema General de Seguridad Social en Salud. Por tanto, los ingresos que percibió por esa actividad no están sometidos al impuesto de industria y comercio al tenor de lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

Precisó que es una entidad hospitalaria (IPS) vinculada al Sistema Nacional de Salud. Que, no obstante, la Administración le negó este carácter a la Fundación y consideró equivocadamente que la expresión "vinculada" tiene el alcance previsto en los Decretos 1050 y 3130 de 1968.

Agregó que, de acuerdo con la jurisprudencia¹, el término "vinculación" se aborda desde tres perspectivas: i) para señalar que el servicio que se presta tenga como finalidad la salud; ii) para indicar que la vinculación denota que la entidad prestadora del servicio de salud es de índole privado, mientras que aquellas de carácter público se denominan adscritas al sistema salud, y iii) dicho término significa un vínculo, unión o pertenencia a un sistema específico destinado a la prestación del servicio público de salud.

Dijo que el Distrito interpretó equivocadamente lo decidido en la sentencia de la Corte Constitucional C-1040, al afirmar que sólo están exentos del impuesto de industria y comercio los ingresos que perciben las EPS por UPC.

No obstante, señaló, este argumento no se aplica a su caso, porque la Fundación es una IPS que goza de la no sujeción originada en la Ley 14 de 1983. Precisó que, en la práctica, la Fundación recibe ingresos por la prestación del servicio de salud y no por UPC.

Indicó que si, en gracia de discusión, se aceptara que los ingresos de la Fundación se obtuvieron de actividades gravadas, que no lo son, los actos demandados no tasaron la sanción sobre una base gravable real, ni explicaron las partidas que fueron tenidas en cuenta para su determinación.

Explicó que la Fundación recibe de las EPS o las aseguradoras el valor de los servicios de salud que presta. Los ingresos por concepto de medicina prepagada o SOAT son ingresos operacionales, registrados como tales en los estados financieros, que provinieron de la prestación de servicios de salud, cuyos pagos son efectuados por estas entidades, en cumplimiento del contrato suscrito con el usuario del servicio de salud.

Dijo que los asientos contables correspondientes a la "medicina prepagada" y "SOAT" se registraron en los ingresos operacionales, según el tipo de servicio que se hubiere suministrado, independientemente de que el paciente haya adquirido su servicio de medicina por medio de su vinculación al POS, a una medicina prepagada o por medio de una póliza de seguro en salud.

Añadió que los ingresos por honorarios médicos, venta de medicamentos, donaciones, ambulancias, recargos, etc., que hacen parte de los ingresos no operacionales del período y que fueron tomados como referencia por la Administración para liquidar la sanción, deben ser entendidos como parte itegral de los servicios de prestación de salud que desarrolla la Fundación o como ingresos no gravados con ICA.

Indicó que no es cierto que la Fundación haya recibido ingresos por actividades comerciales o de servicios gravadas con ICA durante los años 2000 y 2001, pues todos los ingresos que recibió durante dichas vigencias provinieron del servicio de salud que presta o de actividades ajenas al ámbito de aplicación del impuesto.

Dijo que los actos demandados adolecen de falsa motivación, pues pretenden aplicar, como sustento para negar la no sujeción del impuesto, las normas que regulan lo correspondiente a las EPS y ARP. También, porque consideran que la no sujeción del ICA, prevista en el literal d) del artículo 35 del Decreto 400 de 1999, sólo aplica a quien tenga la calidad de asociación profesional o gremial sin ánimo de lucro y realice actividades de servicio.

La SECRETARÍA DE HACIENDA contestó la demanda en los siguientes términos:

Precisó que mediante Concepto 977 del 10 de abril de 2003 se concluyó que las siguientes Instituciones Prestadoras de Servicios de Salud no están sujetas al ICA:

1. Las IPS adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud en las que medie control de tutela por parte del Estado;

2. Las Empresas Sociales del Estado del Distrito Capital y,

3. Los hospitales de propiedad de la Nación, que gozaban de exención con anterioridad al 1º de enero de 1994.

Dijo que las instituciones prestadoras de salud que no son de carácter público y que no reúnen alguna de las condiciones anteriores, también son sujetos pasivos del ICA, y como tal deben cumplir los deberes sustanciales y formales que la norma tributaria les impone. Que, es claro que las entidades de derecho privado que prestan servicios de salud y aquellas que teniendo carácter público, no se encontraban bajo el control del Estado, son sujetos pasivos del ICA.

Manifestó que la limitación de la exención se justifica plenamente, en la medida en que los recursos correspondientes a los giros que reciben las IPS, por concepto de pago del POS, se hallan vinculados sólo parcialmente al cubrimiento de las prestaciones propias del sistema de salud, "quedando al margen de otros rubros relativos a gastos administrativos y utilidades, los cuales no pueden gozar de exención alguna al tenor de la norma cuestionada."

Añadió que las IPS de carácter público, así como las de derecho privado, que sean sujetos pasivos del ICA, son sujetos de retención del mismo, en la medida en que contraten con personas que tengan el carácter de agentes de retención del impuesto, salvo las excepciones que contempla el artículo 9 del Acuerdo 65 de 2002: i) Los pagos o abonos en cuenta que se efectúen a los no contribuyentes del impuesto de industria y comercio; ii) Los pagos o abonos en cuenta no sujetos o exentos; iii) cuando el beneficiario del pago sea una entidad de derecho público y, iv) cuando el beneficiario del pago sea catalogado como gran contribuyente por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y sea declarante del impuesto de industria y comercio en Bogotá, excepto cuando quien actúe como agente retenedor sea una entidad pública.

Recordó que cuando se trata de sujetos pasivos cuyos ingresos están gravados, que hayan obtenido ingresos por concepto de la prestación del servicio de salud dentro del Plan Obligatorio de Salud, deberán tributar sobre la parte que constituye gasto administrativo, y por el resto de ingresos deberá tributar conforme a las reglas generales de la base gravable del ICA.

Con respecto a la calidad de fundación de la demandante, dijo que para las fundaciones y, en general, para cualquier persona natural o jurídica, la no sujeción la determina el hecho de realizar actividades de beneficencia o caridad pública y/o actividades culturales y/o deportivas, y no por el hecho de ejercer actividades sin ánimo de lucro.

Dijo que revisado el Decreto 807 de 1993, se advirtió que no existe disposición que exija como presupuesto procesal o requisito de procedibilidad, para proferir la liquidación oficial de aforo, un pliego de cargos. Esta situación, agregó, implica que la Administración puede proferir la liquidación de aforo, condicionada a que se haya notificado la resolución sanción, conforme con el artículo 103 del mencionado decreto. Transcribió la sentencia del 28 de marzo de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el expediente 2002-0668.

Precisó que los artículos 715 y 716 del E.T. señalan el procedimiento de la sanción por no declarar. Dijo que en el caso de los contribuyentes que no cumplan con la obligación de declarar el impuesto, deberán ser sancionados por no declarar, caso en el que, previamente, se emitirá un emplazamiento para declarar, en el que se le indica al obligado que dentro del término perentorio de un mes deberá cumplir con su obligación, so pena de ser sancionado.

Dijo que una cosa es el requerimiento especial previsto para la liquidación oficial de revisión, en el que se sí se debe tasar previamente el impuesto a cargo, y otra muy distinta el emplazamiento para declarar, que antecede a la sanción por no declarar, en el que simplemente se le recuerda al contribuyente su obligación de no declarar y se le advierte sobre las consecuencias que acarrea no hacerlo. El pliego de cargos no está previsto para la sanción por no declarar, sino para otro tipo sanciones.

De tal manera, agregó, que no es procedente el argumento del demandante de que se requiera de un pliego de cargos previo a la imposición de la sanción objeto de discusión.

Dijo que de acuerdo con los plazos para declarar el ICA, establecidos en la Resolución 1227 del 7 de diciembre de 2000, el tercer bimestre de 2001 debió declararse a más tardar el 18 de julio de 2001. Es decir que, la caducidad de la acción sancionatoria se contaba a partir de ese primer plazo que en el caso de la demandante, la facultad para sancionar venció el 18 de julio de 2006.

Como la resolución sanción objeto de discusión fue proferida el 7 de julio de 2006, notificada el 14 de julio del mismo año, se concluye que no fue extemporánea y se ajustó a lo que para el efecto dispone el artículo 55 del E.T.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró que la demandante no estaba obligada a pagar la sanción que le fue impuesta en los mismos. Para el efecto, consideró:

Dijo que conforme con artículo 39 del Decreto 352 de 2002, "los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud no son sujetos al impuesto de industria y comercio y por lo tanto no están obligados a registrarse ni a presentar declaración del impuesto de industria y comercio."

Agregó que "la norma no distingue entre hospitales cuya naturaleza jurídica sea de derecho público o de derecho privado, lo que permite entender que si los servicios son prestados por hospitales o clínicas públicas o privadas, en ambos casos hay lugar a la no sujeción al tributo." y que "la norma no distingue si los servicios corresponden al POS o a otros conceptos como consultas privadas, servicios de ambulancias, contratos de medicina prepagada, con compañìas aseguradoras, con ARS, etc.,".

Despues de transcribir el artículo 9º del mismo decreto, precisó que la sanción por no declarar el ICA se debe liquidar sobre el valor de los ingresos brutos obtenidos en Bogotá o los que figuren en la última declaración presentada. Que, sin embargo, se debe tener en cuenta que, conforme a la doctrina del Consejo de Estado, al imponerse la sanción se deben observar los principios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad.

Que al aplicarse los anteriores principios al caso de la demandante, la Administración no debió liquidar, en principio, la sanción de manera indiscriminada sobre la totalidad de los ingresos brutos que percibió la Fundación.

Conforme con las pruebas que obran en el expediente, el Tribunal dedujo que la demandante es una entidad de derecho privado bajo la modalidad de entidad sin ánimo de lucro, que presta servicios de salud como hospital.

A partir de la sentencia del 15 de junio de 2006, expediente 15185, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, el a quo concluyó que la Fundacción Cardio Infantil pertenece al Sistema de Seguridad Social en Salud y que, por ese hecho, debe ser considerada no sujeta al ICA, en los términos del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

Dijo que carecía de fundamento la afirmación de la demandada, sustentada en diversos conceptos jurídicos, en el sentido de que solamente los recursos derivados del POS no están gravados con el ICA, toda vez que la Ley 14 de 1983 no hace distinción alguna respecto a las actividades gravables o no que realicen los hospitales. Aclaró que la norma establece la prohibición de gravar con el impuesto a los hospitales que hacen parte del Sistema de Seguridad Social en Salud.

En consecuencia, concluyó que si la Fundación no era sujeto pasivo del ICA, tampoco estaba obligada a presentar declaraciones por dicho concepto, conforme al parágrafo 2º del artículo 39 del Decreto Distrital 352 de 2002, y tampoco se generaba el supuesto de hecho que da lugar a la sanción por no declarar, contemplado en el artículo 9 del Acuerdo 27 de 2001.

La SECRETARÍA DE HACIENDA DISTRITAL interpuso recurso de apelación en contra de la decisión del Tribunal.

Manifestó apartarse de la sentencia proferida por el Tribunal y transcribió textualmente el "MEMORANDO CONCEPTO No. 977, Tema: Impuesto de Industria y Comercio, Subtema: Base Gravable EPS, ARS e IPS por los servicios que presten dentro del plan obligatorio de salud.", y el "MEMORANDO CONCEPTO No. 1028, Tema: Industria y Comercio, Subtema: Aplicación de la sentencia C-1040 del 2003, por medio del cual se declaran inexequibles las expresiones porcentuales contenidas en el artículo 111 de la Ley 788 del 2002."

La SECRETARÍA DE HACIENDA DISTRITAL alegó de conclusión. Para el efecto reiteró los argumentos esgrimidos en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación.

La FUNDACIÓN CARDIO INFANTÍL – INSTITUTO DE CARDIOLOGÍA alegó de conclusión. Para el efecto reiteró los argumentos de la demanda.

Adicionalmente, consideró que el recurso interpuesto por la Secretaría de Hacienda debe ser declarado desierto, porque no fue sustentado en debida forma. Dijo que en el recurso no se hace ninguna sustentación en contra de la sentencia que dice recurrir, pues el memorial se limitó a transcribir literalmente dos conceptos de la Subdirección Jurídica, sin incluir una sola tacha frente a la sentencia apelada o contra los argumentos en que se basó.

Añadió que la misma naturaleza jurídica de los conceptos transcritos impide que la argumentación pueda tenerse como sustento de un caso concreto y en especial como medio para impugnar un fallo. Que los conceptos transcritos tratan de un sinnúmero de situaciones y de sujetos pasivos del ICA, ajenos al objeto o materia de litigio.

Solicitó que se declare desierto el recurso interpuesto, por no reunir los requisitos dispuestos en los artículos 212 del C.C.A y 352 del C.P.C.

El MINISTERIO PÚBLICO alegó de conclusión. Solicitó que se confirmara la sentencia apelada.

Además, después de transcribir el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 y apartes de la sentencia del 10 de junio de 2004, expediente 13299, CP. Elizabeth Whittingham García, dijo que los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud, no sólo se encuentran exceptuados de declarar el impuesto de industria y comercio en razón de la naturaleza propia de la entidad sino en razón de las actividades que desarrollan.

Transcribió apartes de la sentencia del 24 de julio de 2008, expediente 2005-01352, CP. Héctor Romero Díaz, para enfatizar en que la intención del legislador, al expedir el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, fue exonerar del cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales atinentes al impuesto de industria y comercio a los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud, al que, conforme a las razones indicadas en el fallo de primera instancia, pertenece la demandante.

De acuerdo con el recurso de apelación interpuesto, la Sala decidirá si son nulas las Resoluciones No. 9600-DDI-057816-2006-EE-204954 del 7 de julio de 2006, proferida por el Subdirector de Impuestos a la Producción y al Consumo, y 064053-DDI-2007-EE-177581 del 30 de julio de 2007, proferida por la Subdirección Jurídica Tributaria de la Secretaría de Hacienda Distrital, por medio de las cuales se impuso a la Fundación Cardio Infantíl-Instituto de Cardiología sanción por no declarar el Impuesto de Industria, Comercio, Avisos y Tableros, correspondiente a los bimestres 3 a 6 de 2001 y 1 a 6 de 2002.

Para el efecto, se establecerá si la Fundación Cardio Infantil - Instituto de Cardiología es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, o si, por el contrario, se encuentra cobijada por la no sujeción prevista en el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

Dependiendo de lo anterior, la Sala establecerá si era procedente imponer a la demandante sanción por no declarar el ICA por las vigencias discutidas, y si para hacerlo debía proferirse previamente un pliego de cargos.

Para resolver lo anterior, se resaltan los siguientes hechos probados:

- La Fundación Cardio Infantil es una IPS privada sin ánimo de lucro, prestadora de servicios hospitalarios, quirúrgicos, consulta externa, urgencias y de apoyo diagnóstico y complementación terapéutica.²

- El 14 de enero de 2005, el Coordinador del Grupo de Fiscalización de la Unidad de Determinación de la Subdirección de Impuestos a la Produccion y al Consumo de la Dirección Distrital de Impuestos, profirió el emplazamiento para declarar no. 2005EE3188, mediante el cual emplazó a la demandante para que dentro del término de 1 mes, contado a partir de la notificación de dicho acto, presentara las declaraciones tributarias del ICA por los bimestres 1 a 6 de 2000, 2001 y 2002.³

- Previa respuesta al emplazamiento, la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo profirió la Resolución No. 9600DDI057816 del 7 de julio de 2006, por medio de la cual impuso sanción por no declarar el ICA a la Fundación Cardio Infantil, por los bimestres 3 a 6 de 2001 y 1 a 6 de 2002.⁴

- La anterior resolución fue confirmada mediante la Resolución No. DDI064053 del 30 de julio de 2007, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por el demandante.⁵

Esta Sección, en las sentencias del 29 de enero del 2009 y del 25 de marzo de 2010⁶, se refirió a otros casos concretos de la demandante, pero frente a la nulidad de los actos administrativos que determinaron el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros de otras vigencias.

En esa oportunidad la Sala concluyó que la Fundación Cardio Infantil - Instituto de Cardiología hacía parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud, y que de acuerdo con el literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 era sujeto pasivo del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, pero únicamente respecto de los ingresos que percibía por el desarrollo de actividades industriales y comerciales, distintas a la prestación de servicios de salud⁷ Posición que se acoge en el caso in examine.

El Acuerdo 21 del 9 de diciembre de 1983, en el artículo 50, estableció la facultad de la Dirección Distrital de Impuestos de practicar liquidación de aforo a aquellos contribuyentes que estando obligados a presentar la declaración del impuesto de industria y comercio, no lo hicieren. Asimismo, en el artículo 55 estableció la "sanción por aforo", que se impodría en el mismo acto de liquidación, equivalente a dos veces el impuesto anual establecido por la Administración.

Posteriormente, el artículo 60 numeral 2º del Decreto Distrital 807 de 1993⁸ estableció la sanción por no declarar el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros equivalente "al diez por ciento (10%) de las consignaciones o ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior."

El aparte subrayado fue declarado nulo por el Consejo de Estado, mediante sentencia del 10 de noviembre de 2000, expediente 10870, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, en la que para el efecto precisó:

Luego, el artículo 60 del Decreto 807 ibídem fue modificado por el Decreto 422 del 22 de junio de 1996, en el que en relación con la sanción por no declarar⁹, fijó su equivalencia en el diez por ciento (10%) de las consignaciones o ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior.

Al igual que ocurrió con el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, el Consejo de Estado, mediante sentencia del 14 de noviembre de 2006, expediente 15163, CP. Juan Ángel Palacio Hincapié, declaró la nulidad del numeral segundo del artículo 60 del Decreto 422 de 1996, por las mismas razones acogidas en la sentencia del 10 de noviembre de 2000.

De tal manera que antes de la expedición del Decreto 807 de 1993, la Administración Distrital no contaba con la facultad de sancionar la omisión en la presentación de la declaración tributaria del impuesto de industria y comercio, ya que el Acuerdo 21 del 1983 sólo preveía la práctica de liquidación de aforo y la imposición consecuencial de una sanción equivalente al doble del impuesto a cargo.

Posteriormente a las declaratorias de nulidad de los artículos 60 del Decreto 807 de 1993 y 422 de 1996, el Concejo de Bogotá, D.C. expidió el Acuerdo 27 del 24 de mayo de 2001, por medio del cual adecuó el régimen sancionatorio en materia impositiva para el Distrito Capital, y en su artículo noveno consagró la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, equivalente al al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos obtenidos en Bogotá D. C. en el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior; por cada mes o fracción de mes calendario de retardo desde el vencimiento del plazo para declarar hasta la fecha del acto administrativo que impone la sanción. Y, en el caso de no tener impuesto a cargo, la sanción por no declarar será equivalente a uno punto cinco (1,5) salarios mínimos diarios vigentes al momento de proferir el acto administrativo por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, contados a partir del vencimiento del plazo para declarar.

El anterior artículo fue recogido por el artículo 33 del Decreto 362 de 2002, por medio del cual se actualizó el procedimiento tributario de los diferentes impuestos distritales.

Hechas las anteriores precisiones, la Sala pasa a resolver el caso concreto.

La Sala encuentra que a pesar de que la Fundación Cardio Infantil sí era sujeto del impuesto de industria y comercio, no presentó las declaraciones del impuesto por los bimestres 3 a 6 del año gravable 2001 y 1 a 6 de 2002, motivo por el que la Administración Distrital podía imponer la sanción por no declarar prevista en el Acuerdo 27 de 2001 y en el Decreto 362 de 2002, pero calculada sobre el valor total de los ingresos percibidos por el desarrollo de actividades industriales y comerciales, distintos a la prestación de servicios de salud.

Ahora bien, cabe anotar que no era necesario el pliego de cargos como acto previo a la imposición de la sanción por no declarar, como erróneamente lo consideró la demandante, ya que, conforme al artículo 103 del Decreto 807 de 1993, en concordancia con los artículos 715 y 716 del Estatuto Tributario, en el caso de la sanción por no declarar, el acto previo es el emplazamiento, sin que la ley hubiera previsto como requisito adicional la expedición del pliego de cargos.¹⁰

De acuerdo con lo anterior, la Sala establecerá si el cálculo de la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, impuesta en los actos acusados, tuvo en cuenta la totalidad de los ingresos percibidos por la Fundación o sólo los que obtuvo por el desarrollo de actividades diferentes a la prestación de servicios de salud.

Según se desprende de la Resolución 9600DDI057816 del 7 de julio de 2006, la Administración Tributaria Distrital calculó la sanción por no declarar de la siguiente forma:

La Sala observa que la Administración calculó la sanción a partir del valor de todos los ingresos que recibió la Fundación durante los períodos objeto de discusión, sin discriminar si estos correspondían o no a actividades de salud.

Por lo tanto, la liquidación de la sanción por no declarar impuesta en los actos acusados debe ser modificada, en el sentido de excluir de la base los ingresos obtenidos por la prestación de servicios de salud, y mantener los ingresos obtenidos por las demás actividades desarrolladas por la Fundación.

En el expediente obran unas relaciones que discriminan, por cuenta, los ingresos totales que percibió la Fundación durante los años gravables 2001 y 2002, así¹¹:

De la anterior información, para la Sala, los siguientes ingresos deben ser tenidos en cuenta para liquidar la sanción por no declarar, por corresponder a los ingresos que obtuvo la demandante por actividades diferentes a la prestación de servicios de salud durante los períodos objeto de discusión:

Hechas las anteriores precisiones, la Sala considera que el cargo de apelación propuesto por la demandada procede parcialmente, en la medida que, como quedó establecido, la Fundación demandante sí es sujeto pasivo del Impuesto de Industria y Comercio, pero no sobre la totalidad de los ingresos que percibió durante los períodos gravables, sino sobre los ingresos que recibió por el desarrollo de actividades industriales y comerciales, distintas a la prestación de servicios de salud.

De tal manera que la sanción por no declarar debíó calcularse sobre la totalidad de los ingresos gravables, y no sobre la totalidad de los ingresos brutos recibidos por la Fundación.

Ahora bien, la demandante objetó, de manera general, la inclusión de ciertos ingresos. Protestó porque, según dijo, el Distrito desconoció que la Fundación prestaba servicios de salud o porque se la pretendía asimilar a una EPS o ARP.

También se refirió a los honorarios por médicos, a la venta de medicamentos y ambulancias y dijo que lo que percibió por esos conceptos constituían ingresos no operacionales, que no formaban parte del hecho generador, toda vez que no eran el resultado del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de servicios.

Argumentó, también, que habían ingresos de ejercicios anteriores que provenían de la prestación de servicios de salud y que por cuestiones de facturación se reconocieron en las vigencias fiscales objeto del presente proceso como ingresos no operacionales, porque así lo ordenaba el PUC, sin que eso modifique la naturaleza jurídica y económica de los recursos.

Mencionó que el servicio de ambulancia, por ejemplo, no era un servicio de transporte, sino que formaba parte del servicio de salud que prestaba la entidad, particularmente en casos donde el paciente requería ser trasladado bajo la supervisión y cuidados médicos especiales, o en casos de urgencia.

Que lo mismo ocurría respecto de los recargos provenientes de cobros propios de uso de habitaciones, que se hacen precisamente con ocasión de la prestación del servicio de salud. Que lo mismo sucedía con la venta de medicamentos que se suministraban a los pacientes como parte del tratamiento médico.

Que argumentos similares podían predicarse de los demás conceptos que el Distrito pretendió gravar.

Pues bien, sobre el particular la Sala precisa que el artículo 365 de la Carta Política dispone que los servicios públicos son inherentes a la finalidad social del Estado y que es deber de éste asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional.

Por lo tanto, precisa la norma, los servicios públicos están sometidos al régimen jurídico que fije la ley y pueden ser prestados por el Estado, directa o indirectamente, por comunidades organizadas, o por particulares pero que, en todo caso, el Estado debe mantener la regulación, el control y la vigilancia de dichos servicios.

En concordancia con esta disposición, el artículo 49 de la Carta Política dispone que, la atención de la salud es un servicio público a cargo del Estado al que le corresponde organizar, dirigir y reglamentar la prestación de los servicios de salud a los habitantes conforme a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. También le corresponde establecer las políticas para la prestación de los servicios de salud por entidades privadas y ejercer su vigilancia y control, así como, establecer las competencias de la Nación, las entidades territoriales y los particulares y determinar los aportes a su cargo en los términos y condiciones señalados en la ley.¹²

En desarrollo de las normas citadas, el gobierno nacional profirió la Ley 100 de 1993, por la cual se creó el sistema de seguridad social integral, en cuyo libro II reguló lo concerniente al sistema general de seguridad social en salud.

En el artículo 155 determinó que integraban dicho sistema, entre otros sujetos, las entidades promotoras de salud en calidad de organismos de administración y financiación y, las instituciones prestadoras de salud, en calidad de prestadoras del servicio público de salud.

De conformidad con el artículo 177, las Entidades Promotoras de Salud son las entidades responsables de la afiliación y el registro de los afiliados al sistema de seguridad social en salud y del recaudo de las cotizaciones, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía (FOSYGA). Su función básica es organizar y garantizar, directa o indirectamente, la prestación del Plan de Salud Obligatorio a los afiliados y girar, dentro de los términos previstos en la Ley 100, la diferencia entre los ingresos por cotizaciones de sus afiliados y el valor de las correspondientes Unidades de Pago por Capitación al Fondo de Solidaridad y Garantía.

Por otra parte, las instituciones prestadoras de salud son aquellas que prestan los servicios de salud, en su nivel de atención correspondiente, a los afiliados y beneficiarios dentro de los parámetros y principios señalados en la Ley 100 de 1993.

A efectos de garantizar la eficiencia del servicio, del artículo 185 de la Ley 100 de 1993 se deriva que las instituciones prestadoras de servicios de salud deben prestar esos servicios conforme con las reglas de la libre competencia y dentro del mercado de servicios de salud.

Precisamente porque se parte del presupuesto de que, además del servicio público de salud, existe un mercado de servicios de salud, el parágrafo de la norma citada dispone que estas instituciones deben contar con un sistema contable que permita registrar los costos de los servicios ofrecidos, independientemente de que se presten en cumplimiento del plan obligatorio de salud.

Como puede apreciarse, a diferencia de lo previsto para las entidades promotoras de salud, a las que se les exige manejar en cuentas independientes del resto de rentas y bienes, el ingreso por concepto de la UPC, a las entidades prestadoras de servicios de salud sólo se les exige registrar los costos de los servicios ofrecidos.

Lo anterior tiene su razón de ser porque, en estricto sentido, quienes perciben como ingreso la unidad de pago por capitación son las entidades promotoras de salud. No obstante, como las entidades prestadoras de servicios de salud son las que prestan los servicios de salud por encargo de las empresas promotoras de salud, servicios que se retribuyen con la UPC, con sujeción a los mecanismos de pago que para el efecto se pacten,¹³ es pertinente concluir que los ingresos que perciben las instituciones prestadoras de servicios de salud, en la medida que fueron destinados a la prestación de los servicios de salud pública, también son ingresos que forman parte de los recursos de la seguridad social.¹⁴

En ese contexto, para la Sala, las IPS gozan de la exención prevista en el literal d) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, en cuanto dispone que no están sujetos al impuesto de industria y comercio "(…) los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud".

Sin embargo, dado que la norma citada se profirió antes de la Ley 100 de 1993, su análisis debe abordarse en consonancia con el nuevo régimen de seguridad social en Salud.

En el nuevo régimen de seguridad social en salud se parte de la noción de servicio público de salud en sustitución de "los conceptos decimonónicos de asistencia pública y beneficencia"¹⁵, noción que incluso adoptó la Ley 10 de 1990 por la cual se reorganizó el sistema nacional de salud.

A partir de la noción de servicio público de salud, el Estado se obliga a prestar ese servicio, bajo los principios de universalidad, solidaridad, unidad, integralidad y participación, a partir de un plan obligatorio de salud con cobertura universal.

Para la prestación del plan obligatorio de salud se cuenta con la participación de las entidades promotoras de salud y las instituciones prestadoras de salud. Las primeras, como garantes de la prestación del Plan de Salud Obligatorio a los afiliados, las segundas como prestadoras de los servicios de salud en el nivel de atención correspondiente a los afiliados y beneficiarios dentro de los parámetros y principios señalados en la Ley 100 de 1993.

En ese orden de ideas, la Sala considera que cuando el literal d) del No. 2 del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 dispone que no están sujetos al impuesto de industria y comercio "…los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud", debe entenderse que en la actualidad se refiere al servicio público de salud cuya prestación debe garantizar el Estado a través de las instituciones que conforman el Sistema de Seguridad Social Integral y, especialmente¹⁶, de las empresas promotoras de salud y de las instituciones prestadoras de servicios de salud, en ambos casos, de naturaleza pública, privada o mixta, en desarrollo del plan obligatorio de salud.

Adicionalmente, que constituye servicio público de salud los prestados en desarrollo de los planes que se ofrezcan en los regímenes especiales a que hace alusión el artículo 279 de la Ley 100 de 1993¹⁷, y los que se prestan con cargo a los recursos del FOSYGA. ¹⁸

Ahora bien, los ingresos que perciban las IPS por la prestación de servicios de salud diferentes a los anteriormente establecidos, a juicio de la Sala están gravados, porque si bien son servicios que se pueden prestar por instituciones adscritas o vinculadas al sistema nacional de salud, o mejor al Sistema de Seguridad Social Integral, no debe perderse de vista que este nuevo sistema, conforme se precisó anteriormente, parte del presupuesto de que existe un "mercado de servicios de salud", mercado que incluye, por una parte, los servicios prestados de manera obligatoria por ley (POS) o de manera obligatoria, por ejemplo, a instancia de sentencias judiciales y, por otra, los servicios prestados de manera voluntaria y extraordinaria a cambio de una contraprestación por servicios médicos que se prestan en virtud de seguros médicos, planes complementarios salud¹⁹ o por mera liberalidad del cliente que requiere servicios médicos extraordinarios.²⁰

Por lo tanto, la Sala considera que la sentencia de primera instancia debe ser modificada, en el sentido de declarar la nulidad parcial de los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, se reliquidará la sanción por no declarar a cargo de la Fundación Cardio Infantil - Instituto de Cardiología, para los bimestres 3 a 6 del año 2001 y 1 a 6 del 2002.

Para el efecto, excluirá del cálculo de la sanción los ingresos obtenidos por la prestación de servicios de salud, teniendo en cuenta, para el efecto, el criterio anteriormente señalado, en cuanto tales ingresos se encuentren probados.

No excluirá otros conceptos, porque la demandante no objetó individualmente cada ítem, a pesar de que, aisladamente, haya hecho alusión a que hay conceptos que, según dijo, se contabilizaron como ingresos no operacionales.

Por lo tanto, los valores a tener en cuenta son:

En ese orden de ideas, la sanción por no declarar el ICA a cargo de la Fundación Cardio Infantil, por los bimestres 3 a 6 del año 2001 y 1 a 6 del 2002, es la siguiente:

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

PRIMERO: MODIFÍCASE la sentencia apelada. En su lugar se dispone:

SEGUNDO. CONFÍRMASE en lo demás la sentencia apelada.