RÉGIMEN LEGAL DE BOGOTÁ D.C.

De conformidad con los términos del artículo 38 de la Ley 863 de 2003, la conciliación contencioso administrativa, respecto de los actos administrativos de determinación oficial del impuesto procede, cuando se ha presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho antes de la entrada en vigencia de la ley -29 de diciembre de 2003-, bajo dos circunstancias distintas, a saber: En la primera, los valores a conciliar son: El 30% del mayor impuesto discutido, si el proceso está en única o primera instancia ante un Tribunal; y el 20% del mayor impuesto discutido, si el proceso está en segunda instancia ante el Consejo de Estado; o el 70% si el recurso de apelación fue interpuesto por la Administración. En la segunda, la conciliación no está supeditada a los límites porcentuales anotados, ni tampoco a las instancias en que se encuentre el proceso contencioso, sino que procede por el 50% del mayor valor del impuesto discutido, siempre y cuando "el impuesto discutido se haya ocasionado antes del 31 de diciembre de 2001".

El artículo 38 de la Ley 863 de 2003 se refiere específicamente al "impuesto discutido", es decir, al gravamen que se encuentra en controversia, la cual surge con ocasión del proceso de determinación oficial del tributo. La norma no se refiere a la causación del impuesto ¿la cual se produce cuando se realiza el hecho generador previsto en la Ley¿ sino al gravamen que se está discutiendo, lo cual resulta evidente en la medida en que la norma está regulando un trámite para la terminación anticipada de una controversia jurídica en torno al mayor impuesto determinado por la Administración y sobre el que existe desacuerdo por parte del contribuyente. No es acertado interpretar, como lo hace el accionante, que la expresión "ocasionado", que utilizó el legislador, para referirse al impuesto discutido, sobre el cual debe aplicarse el porcentaje a conciliar, sea equivalente al concepto de "causación" del impuesto, pues son dos conceptos diferentes y excluyentes. El primero ¿"impuesto discutido ocasionado" ¿ alude a la diferencia que existe entre el impuesto liquidado por el contribuyente en su declaración privada y el determinado en el acto oficial de liquidación. Este es el concepto que se adecua a la naturaleza y finalidad de la conciliación contenciosa administrativa. Mientras que el segundo ¿"impuesto causado"¿, tiene relación con la ocurrencia del hecho definido por el legislador como generador del tributo, sin que haya intervenido la Administración. En el momento en que el administrado hace uso de los recursos o ejercita directamente las acciones contenciosas para controvertir o discutir el acto administrativo correspondiente quedará planteada la controversia, pero el impuesto discutido se entenderá ocasionado con la notificación de la liquidación oficial.

Teniendo en cuenta que por ocasionado debe entenderse la causa o motivo que originó una cosa, es claro que el impuesto discutido "se ocasiona" o tiene su origen, cuando surge un mayor impuesto determinado por la Administración, es decir, con el acto administrativo que modifica la declaración privada presentada por el contribuyente, advirtiendo que no basta su emisión sino que además debe notificarse al interesado. Así las cosas, se observa que el contenido de la norma reglamentada establece un límite para acceder a la conciliación del 50% del mayor impuesto discutido y la totalidad de las sanciones e intereses, cuando "el impuesto discutido se haya ocasionado antes del treinta y uno (31) de diciembre del años dos mil uno (2001)", es decir conforme a lo antes expuesto, que el acto administrativo en el cual se determinó el impuesto objeto de discusión se haya notificado antes de dicha fecha. En criterio de la Sala, la norma acusada cambió el anterior límite al exigir que el "acto administrativo con el cual se agotó la vía gubernativa" se haya notificado antes del 31 diciembre de 2001, porque con ello hace referencia a la necesidad de que el administrado haya hecho uso del recurso de reconsideración, lo cual no es necesariamente exigido para todos los casos por la norma superior, ni corresponde a la actuación que dio origen a la discusión y por ello se aparta de la Ley. En estos términos, se excedió la potestad reglamentaria y en consecuencia la Sala declarará la nulidad de la expresión "con el cual se agotó la vía gubernativa" contenida en el numeral 3° del artículo 2° del Decreto 412 de 2004.

Ver el Fallo del Consejo de Estado 14900 de 2007

El ciudadano JUAN CARLOS JARAMILLO DIAZ, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad parcial y suspensión provisional del artículo 2 del Decreto 412 de 2004 expedido por el Gobierno Nacional.

Corresponde al artículo 2 del Decreto 412 de 2004, en la expresión que se subraya, cuyo texto es el siguiente:

DECRETO 412

(12 febrero de 2004)

por el cual se reglamentan los artículos 38 y 39 de la Ley 863 de 2003

EL MINISTERIO DE INTERIOR Y DE JUSTICIA DELEGATARIO DE FUNCIONES PRESIDENCIALES MEDIANTE DECRETO 287 DEL 29 DE ENERO DE 2004

En ejercicio de las facultades constitucionales y legales, en especial las consagradas en el numeral 11 del artículo 189 de la Constitución Política y en los artículos 38 y 39 de la Ley 863 de 2003

DECRETA

(...)

Artículo 2.- Conciliación en los procesos contencioso administrativo tributarios, aduaneros y cambiarios en única o primera instancia ante el Tribunal Contencioso Administrativo. Cuando se trate de procesos administrativos tributarios, aduaneros o cambiarios que se encuentran pendientes de fallo en única o primera instancia ante los Tribunales Contencioso Administrativos, deberán observarse, además de los requisitos del artículo primero de este decreto, las siguientes reglas:

1. El contribuyente, responsable, agente retenedor o usuario aduanero deberá pagar setenta por ciento (70%) del mayor valor del impuesto discutido. Si el contribuyente responsable ha imputado, compensado y obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar a la Administración Tributaria el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado.

2. Cuando el proceso recaiga sobre una resolución sanción independiente, el contribuyente, responsable, agente retenedor, usuario aduanero o infractor cambiario deberá pagar el cincuenta por ciento (50%) de la sanción impuesta.

3. Cuando la controversia recaiga sobre un acto oficial de revisión de impuesto o de tributos aduaneros y el acto administrativo con el cual se agotó la via gubernativa haya sido notificado antes del 31 de diciembre de 2001, el contribuyente, responsable, agente retenedor, usuario aduanero o infractor cambiario, deberá pagar el cincuenta por ciento (50%) del mayor valor del impuesto discutido.

Parágrafo. Cuando en la liquidación oficial, además de modificar el impuesto a cargo, se imponga una sanción que no esté relacionada con la determinación del tributo, el contribuyente, responsable, agente retenedor o usuario aduanero o infractor cambiario deberá conciliar en forma independiente el mayor impuesto discutido y la sanción impuesta que no esté relacionada con la determinación del tributo, atendiendo las reglas señaladas para cada caso en este decreto."

Se indican como normas violadas los artículos 38 de la Ley 863 de 2003; 189 y 363 de la Constitución Política; y 28 del Código Civil.

El concepto de la violación se explica así:

En el último inciso del artículo 38 de la Ley 863 de 2003, el legislador dispuso como requisitos para acceder a la conciliación, entre otros, que el impuesto discutido se haya ocasionado antes del 31 de diciembre de 2001, lo cual indica un tratamiento único para los contribuyentes que estén discutiendo impuestos ocasionados antes de la citada fecha.

Con la expedición del Decreto 412 de 2004, el Gobierno Nacional dispuso que para acceder a la conciliación del 50% prevista en la ley, el impuesto discutido además de haberse originado antes del 31 de diciembre de 2001, también debió notificarse antes de esa fecha lo cual evidencia un exceso de reglamentación, pues el sentido del artículo 38 de la Ley 863, es que el impuesto discutido se haya "ocasionado" antes del 31 de diciembre de 2001, es decir que haya sido causado con la terminación del período gravable objeto de revisión y no con la fecha de notificación del acto que pone fin a una etapa procesal.

El mismo artículo 38 dispuso que la conciliación no estará sujeta a las limitaciones porcentuales señaladas en la norma, cuando el impuesto discutido se haya ocasionado antes del 31 de diciembre de 2001. La conciliación será entonces del 50% del mayor impuesto discutido y el valor total de las sanciones e intereses.

Por ello el legislador utilizó la palabra "ocasionado", para significar que serían objeto de conciliación los impuestos de período, los que requieren que llegue el 31 de diciembre de cada vigencia, para cuantificar la base gravable y el impuesto a cargo.

La norma acusada desborda la facultad reglamentaria y es violatoria de los principios de justicia y equidad, al imponer reglas que generan desigualdades para los contribuyentes que por razones de oportunidad procesal, fueron notificados con posterioridad a la fecha que se indica en el reglamento, frente a otros que se benefician con la conciliación.

No se puede contrariar el sentido natural y obvio de las palabras, como sucede al expedir el reglamento, dado que la ley establece como regla para la conciliación, que el impuesto discutido se haya "ocasionado" antes del 31 de diciembre de 2001; mientras que el reglamento, estableció la notificación del acto que agoto vía gubernativa, antes del 31 de diciembre de 2001.

ORLANDO CORREDOR ALEJO, compareció al proceso para coadyuvar la demanda, con las siguientes razones:

Ocasionar y originar son sinónimos, conforme al lenguaje usual. Luego el sentido de la Ley 863 de 2003, al establecer que si el impuesto discutido se ha "ocasionado", antes del 31 de diciembre del año 2001, es tanto como decir que, cuando el tributo se ha "originado", causado o devengado, es decir que cuando el impuesto haya nacido antes de dicha fecha, la conciliación procede al 50%.

El reglamento dispuso, contrariando la ley, que la conciliación al 50% sólo sería procedente cuando la controversia recaiga sobre un acto de liquidación y el acto con el cual se agotó la vía gubernativa, haya sido notificado antes de 31 de diciembre de 2001.

El reglamento asume que se "ocasiona" el impuesto, cuando se agota la vía gubernativa, lo cual es errado, porque conforme el artículo 1 del Estatuto Tributario, la obligación tributaria se "origina" (ocasiona), al realizarse el hecho generador de la misma y no cuando se liquida.

El Ministerio de Hacienda y Crédito Público expone como fundamentos de oposición, los siguientes.

El legislador al expedir la Ley 863 de 2002, artículo 38, quiso estimular la resolución de conflictos existentes en la jurisdicción contencioso administrativa, la cual consiste en que los contribuyentes que hayan presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, podrán conciliar con la DIAN, un porcentaje del mayor impuesto discutido y el valor total de las sanciones e intereses, según la instancia en que se encuentre el proceso. Por tanto, no es la causación del impuesto en la declaración tributaria, la que otorga la prerrogativa fiscal, sino el momento en que un acto oficial genera un mayor impuesto a discutir, a través de un proceso administrativo.

El querer del legislador fue tener en cuenta aquellos procesos, en los cuales se hubiera notificado el acto administrativo con el cual se agotaba la vía gubernativa antes del 31 de diciembre de 2001, dado que se refirió al impuesto "ocasionado", es decir a que la discusión entre la administración y el contribuyente, se hubiera originado, producido o provocado con anterioridad a la fecha límite fijada.

El actor incurre en error al afirmar que el término "ocasionado" no tiene definición legal para efectos fiscales y lo equipara a impuesto causado, en "el momento en que nace el derecho a exigir el pago del impuesto, aunque no se haya hecho efectivo su cobro".

El reglamento acusado no viola el principio de equidad tributaria, que va unido al de igualdad, porque los mecanismos alternativos de resolución de conflictos, no se dirigen a favor de unos contribuyentes, sino de todos aquellos que hagan uso de los mismos.

El accionante reitera los fundamentos de la demanda. Agrega que no se puede aceptar la extralimitación en que incurre el reglamento acusado, porque ello permite que la actuación pública rompa los preceptos contenidos en el preámbulo de la Carta de 1991.

La entidad demandada insiste en los fundamentos expuestos en la contestación de la demanda.

Estima oportuno negar las súplicas de la demanda, por las siguientes razones:

La disposición prevista en el artículo 38 de la Ley 383 de 2003 se encuentra inmersa en el Capítulo II de la ley, bajo el título "Conciliación y terminación de procesos", lo cual indica que su texto necesariamente ha de ser aplicado a aquellos eventos donde ya existe un litigio o controversia. De otra manera no tendría sentido su inmersión bajo este título, pues ni la conciliación ni la terminación del proceso resultan ser figuras aplicables a eventos en los que no exista, siquiera una discusión en curso.

De aceptarse la interpretación del demandante, habría de concluirse, erróneamente, que la conciliación abarcaría situaciones en las que el impuesto si bien se ha causado, no hay aún discusión, lo cual no encuentra asidero legal, pues ni siquiera podría saberse el monto y razón de la conciliación.

La fecha límite fijada por el legislador corresponde a aquella en la que se debió provocar, originar o producir la controversia, y su objetivo es delimitar en el tiempo las conciliaciones, toda vez que es una medida de carácter transitorio y excepcional, tendiente a descongestionar la jurisdicción contencioso administrativa. Por ello, el acto administrativo debió notificarse antes del 31 de diciembre de 2001.

El Ministerio Público manifestó en todo caso su inconformidad con la figura de la conciliación en materia tributaria, pues tal como está concebida en la Ley 863 de 2003, más bien parece una amnistía tributaria que vulnera los principios constitucionales de igualdad, equidad fiscal y buena fe respecto de los contribuyentes cumplidos, dado que no corresponde realmente a la figura de la conciliación definida en el artículo 64 de la Ley 446 de 1998.

Se controvierte la legalidad del artículo 2 del Decreto 412 de 2004, que reglamenta el artículo 38 de la Ley 863 de 2003, en cuanto permite la conciliación en el Tribunal, de procesos contencioso administrativos, siempre que "el acto administrativo con el cual se agotó la vía gubernativa haya sido notificado antes del 31 de diciembre de 2001".

Para el accionante, la disposición reglamentaria excede la norma superior reglamentada, porque en su concepto, lo previsto por el legislador para acceder a la conciliación del 50% que consagra el último inciso del artículo 38, fue que el impuesto discutido se hubiera "ocasionado antes del 31 de diciembre de 2001", es decir que se hubiera causado a esa fecha, independientemente del momento procesal en que se encontrara el contribuyente; y sin exigir que la notificación del acto que agotó vía gubernativa, se hubiera efectuado antes de esa fecha.

De conformidad con los términos del artículo 38 de la Ley 863 de 2003, la conciliación contencioso administrativa, respecto de los actos administrativos de determinación oficial del impuesto procede, cuando se ha presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho antes de la entrada en vigencia de la ley -29 de diciembre de 2003-, bajo dos circunstancias distintas, a saber:

En la primera, los valores a conciliar son: El 30% del mayor impuesto discutido, si el proceso está en única o primera instancia ante un Tribunal; y el 20% del mayor impuesto discutido, si el proceso está en segunda instancia ante el Consejo de Estado; o el 70% si el recurso de apelación fue interpuesto por la Administración.

En la segunda, la conciliación no está supeditada a los límites porcentuales anotados, ni tampoco a las instancias en que se encuentre el proceso contencioso, sino que procede por el 50% del mayor valor del impuesto discutido, siempre y cuando "el impuesto discutido se haya ocasionado antes del 31 de diciembre de 2001".

El artículo 38 de la Ley 863 de 2003 se refiere específicamente al "impuesto discutido", es decir, al gravamen que se encuentra en controversia, la cual surge con ocasión del proceso de determinación oficial del tributo.

La norma no se refiere a la causación del impuesto ¿la cual se produce cuando se realiza el hecho generador previsto en la Ley¿ sino al gravamen que se está discutiendo, lo cual resulta evidente en la medida en que la norma está regulando un trámite para la terminación anticipada de una controversia jurídica en torno al mayor impuesto determinado por la Administración y sobre el que existe desacuerdo por parte del contribuyente.

No es acertado interpretar, como lo hace el accionante, que la expresión "ocasionado", que utilizó el legislador, para referirse al impuesto discutido, sobre el cual debe aplicarse el porcentaje a conciliar, sea equivalente al concepto de "causación" del impuesto, pues son dos conceptos diferentes y excluyentes. El primero ¿"impuesto discutido ocasionado" ¿ alude a la diferencia que existe entre el impuesto liquidado por el contribuyente en su declaración privada y el determinado en el acto oficial de liquidación. Este es el concepto que se adecua a la naturaleza y finalidad de la conciliación contenciosa administrativa. Mientras que el segundo ¿"impuesto causado"¿, tiene relación con la ocurrencia del hecho definido por el legislador como generador del tributo, sin que haya intervenido la Administración.

El fisco determina los impuestos a través de las Liquidaciones oficiales, según el trámite regulado en los artículos 697 y siguientes del Estatuto Tributario, por lo que será la notificación de dichos actos administrativos, lo que dará certeza en el tiempo sobre el nacimiento de los mayores impuestos determinados. Estas liquidaciones pueden ser objeto de discusión por parte del contribuyente.

En el momento en que el administrado hace uso de los recursos o ejercita directamente las acciones contenciosas para controvertir o discutir el acto administrativo correspondiente quedará planteada la controversia, pero el impuesto discutido se entenderá ocasionado con la notificación de la liquidación oficial.

Teniendo en cuenta que por ocasionado debe entenderse la causa o motivo que originó una cosa, es claro que el impuesto discutido "se ocasiona" o tiene su origen, cuando surge un mayor impuesto determinado por la Administración, es decir, con el acto administrativo que modifica la declaración privada presentada por el contribuyente, advirtiendo que no basta su emisión sino que además debe notificarse al interesado.

Así las cosas, se observa que el contenido de la norma reglamentada establece un límite para acceder a la conciliación del 50% del mayor impuesto discutido y la totalidad de las sanciones e intereses, cuando "el impuesto discutido se haya ocasionado antes del treinta y uno (31) de diciembre del años dos mil uno (2001)", es decir conforme a lo antes expuesto, que el acto administrativo en el cual se determinó el impuesto objeto de discusión se haya notificado antes de dicha fecha.

En criterio de la Sala, la norma acusada cambió el anterior límite al exigir que el "acto administrativo con el cual se agotó la vía gubernativa" se haya notificado antes del 31 diciembre de 2001, porque con ello hace referencia a la necesidad de que el administrado haya hecho uso del recurso de reconsideración, lo cual no es necesariamente exigido para todos los casos¹ por la norma superior, ni corresponde a la actuación que dio origen a la discusión y por ello se aparta de la Ley.

En estos términos, se excedió la potestad reglamentaria y en consecuencia la Sala declarará la nulidad de la expresión "con el cual se agotó la vía gubernativa" contenida en el numeral 3° del artículo 2° del Decreto 412 de 2004.

En relación con la supuesta violación al derecho de igualdad que aduce el accionante, debe señalarse que fue decisión del legislador fijar una fecha límite en la que debió ocasionarse el impuesto discutido, o sea la misma en que fue notificada la liquidación oficial que provocó la controversia contenciosa, por lo que, salvo el aparte que se anula, en lo demás la norma acusada no vulnera disposiciones superiores, de acuerdo con los argumentos planteados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

DECLÁRASE la nulidad de la expresión "con el cual se agotó la vía gubernativa" contenida en el numeral 3° del artículo 2° del Decreto 412 de 2004 expedido por el Gobierno Nacional.

NIÉGASE la solicitud de nulidad de las demás expresiones demandadas

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Raúl Giraldo Londoño

Secretario