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OFICIO
2337 DE 2017 (febrero
2) Dirección
de Gestión Jurídica Bogotá,
D.C., 31 de enero de 2017 100208221-000070 Doctora ANA
MARÍA BARBOSA RODRÍGUEZ Referencia:
Radicado número 000475 del 5 de diciembre de 2016
De
conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 es función de
esta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la
interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional,
aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad, así como normas de
personal, presupuestal y de contratación administrativa que formulen las
diferentes dependencias a su interior, ámbito dentro del cual será atendida su
solicitud. Mediante
el radicado de la referencia solicita reconsiderar el Oficio número 902642 del
27 de octubre de 2016, en el cual la Subdirección de Gestión de Normativa y
Doctrina concluyó: “En el régimen
monofásico del IVA para productos derivados del petróleo, las operaciones de
comercialización que le siguen a la venta realizada por el importador,
productor o vinculado económico de los anteriores deben entenderse como excluidas del impuesto sobre las ventas”.
(negrilla
fuera de texto). Opina
que, por el contrario, a partir de la normativa vigente, las operaciones de
comercialización en comento deben entenderse como no gravadas con el impuesto
sobre las ventas. Señala
que, cuando se hace referencia a bienes excluidos, ello implica la no causación
del impuesto por expresa disposición del legislador; no obstante, no sucede lo
mismo en relación con los bienes no gravados, que en su parecer surgen de dos
fuentes: i) de la descripción del hecho generador del impuesto y ii) de las
operaciones del régimen monofásico. Pues
bien, con el propósito de absolver la presente solicitud de reconsideración,
este Despacho encuentra apropiado examinar cierta doctrina relativa al tema
objeto de análisis. Mauricio
A. Plazas Vega, en su libro el Impuesto
sobre el Valor Agregado (3ª Edición, Editorial TEMIS, 2015) manifiesta: “El consumo de bienes
implica un movimiento dinámico previo desde el punto de vista económico, que se
extiende desde el proceso de fabricación hasta la distribución al por mayor y
la venta del minorista. Según la etapa del proceso económico en relación con la
cual se causa el gravamen y la posibilidad de que el impuesto se aplique en
varias fases, el tributo sobre las ventas puede revestir las siguientes
modalidades: * De Impuestos
Monofásicos ·•
De primera etapa; ·•
De etapa intermedia, y ·• De última etapa. * Impuestos Plurifásicos ·•
Acumulativos o en cascada, y ·•
No acumulativos, tipo valor agregado o
IVA. En los impuestos de
primera, intermedia o última etapa puede establecerse la causación únicamente
en la entrega del último responsable productor, mayorista o minorista (…). Es lo que se conoce como ‘suspensión del impuesto’. (…) (…) Sección I. Impuestos
Monofásicos sobre las Ventas El
impuesto se causa en una sola de las fases o etapas del proceso de producción o
comercialización del bien. (…)” (págs. 41 y 42 ibíd.) (negrilla fuera de texto). De
lo transcrito se desprende que, en línea con lo señalado en el pronunciamiento
objeto de disenso, el tratamiento que se le debe otorgar – para efectos del
impuesto sobre las ventas – a los bienes comercializados con posterioridad a la
primera venta en el caso de un régimen monofásico de primera etapa (escenario
al que pertenecen los productos derivados del petróleo) corresponde a la
exclusión – o no causación – y no, como lo ha indicado la peticionaria, al
ámbito de la no sujeción. Esta
Dirección comparte la asimilación de la no causación del citado impuesto, en
las ventas sucesivas a aquella efectuada por el importador, productor o
vinculado económico de estos, a una suspensión del mismo, lo que de suyo
implica la ocurrencia del hecho generador no obstante se ha impedido la
exigibilidad del tributo y, por tanto, descarta de plano la connotación de una
venta de bienes no gravados, tratándose de productos derivados del petróleo. En
efecto, el citado autor agrega al respecto: “Por regla general, todos los bienes corporales muebles están
sometidos al impuesto. Por
excepción, no lo están y reciben el tratamiento de excluidos o exentos”. (pág. 358 ibíd.) (negrilla fuera de texto). Por
tanto, en el ámbito de la venta de bienes, los supuestos de no sujeción en
materia de IVA se limitarían únicamente a la enajenación de bienes intangibles
y de bienes corporales inmuebles. En
este sentido, recalca Plazas Vega: “Desarrollo de los
aspectos del hecho generador, son los requisitos o presupuestos que en cada
caso deben reunirse para que se cause el impuesto sobre las ventas, a saber: A)
Que se trate de bienes corporales muebles (…) De acuerdo con el
estatuto del impuesto, resulta claro que la
materia imponible está constituida por bienes corporales (…). Las cosas corporales,
por su parte, se dividen en muebles e inmuebles (C.C., art. 654) y, de acuerdo
con el régimen del impuesto sobre las ventas, únicamente las cosas o bienes corporales muebles constituyen la materia
imponible. (…)” (págs.
305 y 306 ibíd.) (negrilla fuera de
texto). Ahora
bien, en torno al hecho generador y la causación, el
Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P.
Germán Ayala Mantilla en providencia del 14 de julio de 2000, Radicación número
9822 señaló: “(…) por hecho
generador se entiende la descripción
legal, hipotética, de un hecho o conjunto de circunstancias a las cuales la ley
les asigne la capacidad potencial de
dar nacimiento a una obligación frente al Estado, de suerte que es la norma
legal la que enuncia en forma abstracta, los hechos cuyo acontecimiento
producen efectos jurídicos entre quien los realiza -contribuyente- y el Estado. El hecho concreto
efectivamente ocurrido, de conformidad con previsión legal, se denomina hecho
imponible y, es este el que acarrea la consecuencia de generar en cabeza del
contribuyente, determinados efectos jurídicos que se derivan del vínculo que
surge con el Estado. Sin embargo, a pesar de que al
verificarse el hecho jurídico descrito en la ley como generador del impuesto,
se genera la obligación tributaria, ello no implica de suyo que el nacimiento
de dicha obligación coincida necesariamente con el momento de su exigibilidad o
causación, pues el legislador puede perfectamente condicionar la causación de la obligación tributaria a un momento
posterior a su nacimiento (…)”. (negrilla fuera de texto). De
lo antepuesto resulta palmaria la distinción entre hecho generador y causación
del impuesto. Mientras el primero se refiere a la descripción legal de un hecho
potencialmente imponible, la segunda se concreta en la exigibilidad del
tributo. Así
las cosas, no es viable argumentar que en la comercialización de productos
derivados del petróleo que le sigue a la venta de los mismos por el importador,
productor o vinculado económico de uno u otro, se esté en presencia de bienes
no gravados, pues – como fuera indicado en el Oficio número 902642 de 2016 – “los regímenes monofásico y plurifásico del impuesto sobre las ventas están intrínsecamente relacionados con la causación del
tributo más no con su hecho generador”. Luego,
ya que en el asunto sub examine la
naturaleza de bienes corporales muebles de los derivados del petróleo que se
enajenan en cadena no muta, no es adecuado considerar los mismos como bienes no
gravados en lo sucesivo a la primera venta, toda vez que continúan encajando en
el supuesto fáctico previsto en el artículo 420 del Estatuto Tributario;
empero, como se desprende del artículo 444 ibídem,
el legislador ha dispuesto que el impuesto sobre las ventas se cause únicamente
en la primera etapa de comercialización. En
los anteriores términos se confirma el Oficio número 902642 del 27 de octubre
de 2016. En
los anteriores términos se resuelve su solicitud y cordialmente le informamos
que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los
conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias
pueden consultarse directamente en nuestras bases de datos jurídica ingresando
a la página electrónica de la DIAN: www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” -
“técnica” y seleccionando “Doctrina” y Dirección Gestión Jurídica. Atentamente, El
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina, Pedro Pablo Contreras Camargo. (C.F.). |